Revisione legale dei conti e controllo interno - Cassino, 18 ottobre 2018 - odcec cassino
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Revisione legale dei conti e controllo interno Cassino, 18 ottobre 2018
Agenda
– La pianificazione e gli obiettivi di revisione
– La valutazione dei rischi di revisione
– La definizione dell'approccio di revisione
– Le procedure di revisione
– La relazione di revisione
– La comunicazione con gli organi di governance
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International Cooperative ("KPMG International"), a Swiss entity. All rights reserved.
Workflow del processo di revisione
Engagement Setup Risk Assessment Testing Completion
Comprensione dei processi
operativi connessi ■ Formazione ed
Verifica dell'efficacia
all'elaborazione espressione del
operativa dei controlli
Determinazione dell'informativa finanziaria giudizio sul
dell'approccio di societaria bilancio
revisione, sviluppato ■ Eventuali altre
comunicazioni
sulla base di ■ Identificazione dei rischi
conoscenze maturate agli organi di
significativi Svolgimento di procedure
governance
sul settore di ■ Determinazione di validità
appartenenza della dell'approccio di revisione
Società, in base alle
Identificazione di
specifiche circostanze
aspetti di
della Società Valutazione della Verifica dell'accuratezza miglioramento nel
configurazione e messa in e completezza processo di
atto dei controlli dell'informativa di bilancio revisione
Verifiche della regolare tenuta della contabilità
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La pianificazione e gli obiettivi di revisione
La pianificazione e gli obiettivi di revisione
ISA Italia 300: con la pianificazione si indirizza il lavoro di
revisione e si definisce la strategia di revisione
Obiettivi:
Comprendere l'impresa e il Identificare preliminarmente i
contesto in cui opera rischi di revisione, inclusi i rischi
(ISA Italia 315) dovuti a frode
Identificare le poste di bilancio Ottenere una overview del
significative sistema di controllo interno
Identificare i fattori che
Determinare la necessità di
influenzano l’efficacia del
coinvolgere degli specialisti
servizio professionale
Richiede la definizione della strategia generale di revisione e lo sviluppo di
un piano di revisione, al fine di ridurre il rischio di revisione ad un livello
accettabile
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La pianificazione e gli obiettivi di revisione
Un’adeguata pianificazione consente di:
• Organizzare e gestire adeguatamente l’incarico di revisione,
per svolgerlo in modo efficace ed efficiente (tempi e risorse)
• Identificare le aree di rischio ritenute più significative (risk
based approach)
• Evidenziare i rischi di errori significativi che richiedono
particolare attenzione
• Prestare la dovuta attenzione alle aree di bilancio più critiche
• Identificare e risolvere tempestivamente eventuali problemi
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La pianificazione e gli obiettivi di revisione
Oggetto del principio di revisione 330 responsabilità del
revisore nel definire e mettere in atto risposte di revisione per
fronteggiare i rischi di errori significativi identificati e valutati
dal revisore medesimo nella revisione contabile del bilancio.
Obiettivo del revisore Acquisire elementi probativi
sufficienti ed appropriati sui rischi identificati e valutati di
errori significativi mediante la definizione e la messa in atto di
risposte appropriate a tali rischi.
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La valutazione dei rischi di revisione
La valutazione dei rischi di revisione
ISA Italia 200: è il rischio che si possa emettere un giudizio
positivo su un bilancio che contiene errori significativi.
Per limitare tale rischio è necessario:
– analizzare la caratteristiche e i rischi di business della
società e definirne i riflessi sul bilancio oggetto d’indagine;
– valutare il rischio che il bilancio contenga un errore
significativo (risk of significant misstatement);
– determinare la natura, il timing e l’estensione delle verifiche
sui saldi di bilancio (detection risk).
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La valutazione dei rischi di revisione
Un’informazione è significativa se la sua mancanza o imprecisa
rappresentazione può influenzare le decisioni economiche che gli utilizzatori
del bilancio possono prendere sulla base della lettura dello stesso
La significatività di un errore è influenzata da:
Quantum Classificazione Informativa Pervasività sul
(€) (SP e CE) (nota integrativa) bilancio
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Rischio di revisione
(Audit risk)
Rischio di errori significativi
in bilancio Rischio di individuazione
(Risk of material (Detection risk)
misstatement)
Rischio intrinseco Rischio di controllo Analisi comparativa Verifiche di dettaglio
(Inherent risk) (Control risk) (Analytical procedures) (Test of details)
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Relazione tra rischio di errore e rischio di individuazione
Tanto più alto è il rischio di errori in bilancio (errore significativo)
tanto più devo ridurre il rischio di individuazione (a parità di
rischio di revisione).
– Maggiore è il rischio che il bilancio contenga un errore
significativo, più numerose sono le procedure di revisione
da svolgere al fine di ottenere adeguate evidenze di
revisione.
Per pianificare adeguatamente la tipologia ed estensione delle
procedure di revisione da svolgere si deve preventivamente
valutare il rischio di errore significativo per ogni asserzione (o
attestazione) di bilancio.
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Correlazioni tra le componenti del rischio di revisione
Valutazione del rischio di
controllo
Alto Basso
Moderato /
Valutazione Significativo Alto
Basso
del revisore
del rischio Non Moderato /
intrinseco Basso
significativo Basso
Bassa
= rischio di errori significativi
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La definizione dell'approccio di revisione
CONTROL APPROACH:
basato prevalentemente sulla valutazione e
verifica dell’affidabilità del sistema di controllo
interno
SUBSTANTIVE APPROACH:
basato prevalentemente sull’effettuazione di
procedure di revisione sui singoli saldi di
bilancio
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CONTROL APPROACH:
basato prevalentemente sulla valutazione e
verifica dell’affidabilità del sistema di controllo
interno
• Difficile ottenere evidenze di revisione in altro modo
• Si vuole specificatamente valutare il sistema di controllo
interno
• Si è in presenza di transazioni ricorrenti e numerose
• Generalmente applicabile agli obiettivi (asserzioni) di:
completezza, esistenza e accuratezza
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SUBSTANTIVE APPROACH:
basato prevalentemente sull’effettuazione di
procedure di revisione sui singoli saldi di
bilancio
• Il sistema di controllo interno non è affidabile
• Si è in presenza di transazioni non ricorrenti e stime di
bilancio
• Risulta il più efficiente
• Il rischio di errore è alto
• Generalmente applicabile agli obiettivi (asserzioni) di:
valutazione e presentazione
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Ambiente di controllo Ambiente di controllo
efficace carente
Numero maggiore di
Maggiore fiducia del revisore procedure di revisione e
nel controllo interno e acquisizione di maggiori
nell’attendibilità degli elementi elementi probativi mediante
probativi generati dallo stesso procedure di validità
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Le procedure di revisione
Rischio intrinseco
Sistema di
controllo interno
Rischio di controllo
Procedure di conformità
Procedure di validità
Bilancio
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Natura
La natura di una procedura attiene alla sua finalità ed alla sua
tipologia. La natura delle procedure di revisione è di primaria
importanza per fronteggiare i rischi identificati e valutati. I rischi
identificati e valutati da parte del revisore possono influenzare sia
la tipologia di procedure di revisione da svolgere, sia la loro
combinazione.
Procedure di conformità Procedure validità
Una procedura di revisione definita per Una procedura di revisione definita
valutare l'efficacia operativa dei per individuare errori significativi a
controlli nel prevenire od individuare e livello di asserzioni (verifiche di
correggere errori significativi a livello di dettaglio e procedure di analisi
asserzioni. comparativa)
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Tempistica
La tempistica di una procedura di revisione attiene al momento in
cui questa viene svolta o al periodo o alla data a cui si riferiscono
gli elementi probativi.
Fine esercizio
Data intermedia Più è alto il rischio di errore
Possibilità di identificare le significativo (in special modo per
problematiche significative nelle prime fronteggiare rischi di frode), maggiore
fasi della revisione con assistenza è la probabilità che il revisore possa
della direzione ed efficace approccio di decidere che sia più efficace svolgere
revisione per risolverle. procedure di validità in prossimità o a
fine esercizio
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Estensione
L'estensione di una procedura di revisione ritenuta necessaria è
determinata dopo aver considerato la significatività, il rischio
identificato e valutato ed il grado di sicurezza che il revisore
intende ottenere. L'estensione di una procedura di revisione
attiene alla sua ampiezza in termini quantitativi
Numero di osservazioni di
Dimensioni del campione
un'attività di controllo
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Procedure di conformità - Natura ed estensione
Svolgimento di altre procedure di revisione in
combinazione con indagini al fine di
acquisire elementi probativi sull'efficacia
operativa dei controlli.
Verificare eventuale dipendenza dei controlli
da verificare da altri controlli (controlli
indiretti).
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Procedure di conformità - Tempistica
Utilizzo di elementi probativi acquisiti durante
un periodo intermedio.
– Acquisizione di elementi probativi sui
cambiamenti significativi relativi a tali
controlli, successivi al periodo intermedio.
– Determinazione ulteriori elementi probativi
da acquisire nel periodo rimanente.
Utilizzo di elementi probativi acquisiti durante
precedenti revisioni.
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Procedure di conformità – Tempistica (segue)
Il revisore deve acquisire elementi probativi
se siano intervenuti cambiamenti significativi
in tali controlli, successivamente al
completamento della revisione precedente.
– Se si sono verificati cambiamenti > il
revisore deve verificare i controlli della
revisione in corso.
– Se non si sono verificati cambiamenti > il
revisore deve verificare i controlli almeno
una volta ogni tre revisioni.
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Procedure di conformità
Se il revisore pianifica di fare affidamento sui
controlli relativi a un rischio che è stato
identificato come significativo, egli deve
verificare tali controlli durante il periodo
amministrativo in esame.
Nella valutazione dell'efficacia operativa dei
controlli rilevanti ai fini della revisione contabile,
il revisore deve valutare se gli errori che sono
stati individuati mediante le procedure di
validità indichino che i controlli non stanno
operando efficacemente (non vale il contrario).
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Procedure di validità
Indipendentemente dai rischi identificati e valutati di
errori significativi, il revisore deve definire e svolgere
le procedure di validità per ciascuna significativa
classe di operazioni, saldo contabile ed informativa.
Procedure di validità relative alla fase di chiusura
dell'esercizio:
– controllo della corrispondenza o riconciliazione del
bilancio con le sottostanti registrazioni contabili;
– esame delle scritture contabili e delle altre rettifiche
significative effettuate in fase di redazione del
bilancio.
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Procedure di validità - tempistica
Se le procedure di validità sono svolte ad una
data intermedia, il revisore deve coprire il
restante periodo svolgendo:
– procedure di validità in combinazione con
procedure di conformità per il periodo
intercorrente
– esclusivamente procedure di validità
conseguenti, se il revisore le ritiene
sufficienti, che forniscano una base
ragionevole per estendere le conclusioni di
revisione dalla data intermedia fino alla data
di chiusura del periodo amministrativo.
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Procedure di validità – tempistica (segue)
Nel caso in cui siano stati individuati ad un
data intermedia errori che il revisore non
aveva previsto al momento della valutazione dei
rischi di errori significativi, il revisore deve
valutare se sia necessario modificare la
relativa valutazione del rischio, nonché
natura, tempistica ed estensione delle
procedure di validità pianificate per il restante
periodo.
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Procedure di validità
Test di dettaglio Analisi comparativa
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Procedure di analisi comparativa
Sono svolte in prossimità della fase di
completamento al fine di confermare la
conclusione complessiva in merito al se il
bilancio sia coerente con la propria
comprensione dell'impresa
Se i risultati evidenziano relazioni non coerenti
con altre info a disposizione ovvero si
discostano significativamente dai valori attesi
il revisore deve indagare ulteriormente
(interviste e/o procedure aggiuntive)
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Procedure di analisi comparativa (segue)
Esistono tre famiglie di procedure di analisi comparativa
Test di
Trend analysis Ratio analysis
ragionevolezza
Mensilizzazione Rotazione giacenze
Ricalcolo TFR
costi del personale Tempi medi incasso
Ricalcolo interessi
% resi sul fatturato % perdite su crediti
Ricalcolo
Comparazione ROI, ROS, ROE,
ammortamenti
fatturato dic/gen ecc.
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La relazione di revisione
Gli obiettivi del revisore sono i seguenti:
– formarsi un giudizio sul bilancio sulla base della conclusioni
tratte dagli elementi probativi acquisiti;
– esprimere chiaramente tale giudizio mediante una relazione
scritta.
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Elementi della relazione di revisione
— Titolo (revisore indipendente).
— Destinatario.
— Giudizio del revisore.
— Elementi alla base del giudizio.
— Aspetti chiave della revisione contabile (solo per EIP – NUOVO
ISA Italia 701)
— Responsabilità per il bilancio.
— Responsabilità del revisore
— Altri obblighi di reportistica
— Firma, data, sede del revisore.
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Titolo
Enti di Interesse Pubblico (art. 16 del D.Lgs. 39/10)
— Relazione della società di revisione ai sensi degli artt. 14 del
D.Lgs. 27 gennaio 2010, n. 39 e 10 del Regolamento (UE)
537/14.
Enti diversi da quelli di Interesse Pubblico
— Relazione della società di revisione ai sensi dell’art. 14 del
D.Lgs. 27 gennaio 2010, n. 39
Incarichi volontari
— Relazione della società di revisione.
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Destinatari
Incarichi di legge
— Soggetti che hanno conferito l'incarico: azionisti/soci.
Incarichi volontari
— La persona (o l’ente) che ne ha fatto richiesta o il soggetto da
questi indicato.
Potranno quindi essere, per esempio:
- Azionisti/soci.
- Consiglio di amministrazione.
- Un terzo che ha chiesto la revisione del bilancio per scopi di
acquisizione, finanziamento o altro.
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Giudizio
Paragrafo in cui si identificano:
• l'impresa il cui bilancio è stato oggetto di revisione contabile
• il bilancio che è stato oggetto di revisione contabile
• la composizione del bilancio (prospetti e note)
• la data di riferimento dei prospetti
Per gli incarichi conferiti ai sensi del D.Lgs. 39/10 art. 14, la
formulazione del giudizio sarà la seguente:
"A nostro giudizio, il bilancio fornisce una rappresentazione
veritiera e corretta della [..] in conformità al [quadro normativo
sull'informazione finanziaria applicabile]"
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Elementi alla base del giudizio
Paragrafo in cui si inseriscono i seguenti elementi:
• i principi di revisione applicati
• il riferimento alla sezione/paragrafo dove è descritta
la responsabilità del revisore
• la dichiarazione di indipendenza, identificando
l'ordinamento giuridico delle norme di riferimento
• la dichiarazione di aver acquisito elementi probativi sufficienti
ed appropriati
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Responsabilità per il bilancio
— Amministratori/consiglio di gestione
— Parte del controllo interno che consenta la redazione di un
bilancio che non contenga errori significativi
Identificazione dei responsabili della supervisione del processo di
predisposizione del bilancio:
— Collegio sindacale/consiglio di sorveglianza
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Responsabilità del revisore
• Acquisire una ragionevole sicurezza che il bilancio nel suo complesso non
contenga errori significativi, dovuti a frodi o a comportamenti o eventi non
intenzionali
• Emettere una relazione che contenga il giudizio
• Definizione di ‘ragionevole sicurezza’
• Dichiarazione sugli errori e sulla loro significatività
• Esercizio del giudizio professionale e mantenimento dello scetticismo
professionale
• Comprensione del controllo interno e valutazione dell'appropriatezza dei
principi contabili utilizzati
• Conclusioni circa l'appropriatezza della continuità aziendale
• Ulteriori responsabilità in caso di revisione del bilancio consolidato
• Comunicazioni con i soggetti responsabili delle attività di governance
• Comunicazione degli ‘Aspetti chiave della revisione contabile’ (ove
applicabile – SOLO PER EIP)
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Giudizio senza modifica
Il giudizio espresso dal revisore laddove concluda che il bilancio è
redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro
normativo sull'informazione finanziaria applicabile.
Acquisizione di una ragionevole sicurezza sul fatto che il
bilancio non contenga, nel suo complesso, errori
significativi, dovuti a frodi o a comportamenti o eventi non
intenzionali (ottenimento di sufficienti ed appropriati
elementi probativi – ISA Italia 330; conclusione se gli errori
non corretti, singolarmente o nel loro insieme, siano
significativi – ISA Italia 450; valutazione conformità bilancio
alle disposizioni del quadro normativo sull'informazione
finanziaria applicabile, inclusa la corretta rappresentazione;
valutazione dell'adeguata descrizione di tale quadro).
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Il giudizio con modifica
Giudizio del revisore sulla
Natura dell’aspetto che pervasività degli effetti o dei
dà origine alla possibili effetti sul bilancio
modifica Significativo ma non Significativo e
pervasivo pervasivo
Bilancio significativamente Giudizio
Giudizio con rilievi
errato negativo
Dichiarazione di
Impossibilità di acquisire
impossibilità di
elementi probativi sufficienti Giudizio con rilievi
esprimere un
ed appropriati
giudizio
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La relazione di revisione
Stabilire se ci sono carenze
Il revisore deve stabilire, sulla base del lavoro svolto di revisione,
se ha identificato una o più carenze nel controllo interno
Nello stabilire se sono state identificate carenze nel
controllo interno, il revisore può discutere con la direzione
in merito ai fatti e alle circostanze rilevanti risultanti dal
lavoro svolto. Tramite discussione, il revisore può ottenere
anche informazioni riguardo:
• la comprensione da parte della direzione, di cause di tali
carenze
• le eccezioni derivanti dalle carenze che la direzione può
aver
• rilevato (esempio: errori che controlli IT non hanno
prevenuto)
• un'indicazione preliminare della risposta della direzione ai
risultati del lavoro svolto.
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Carenze significative
Nel caso in cui il revisore abbia identificato una carenza o più nel
sistema di controllo interno, deve stabilire, sulla base del lavoro
svolto, se esse costituiscano carenze SIGNIFICATIVE.
La significatività dipende:
• dal fatto che si sia realmente verificato
un errore
• dalla probabilità che un errore possa
verificarsi e dalla sua potenziale entità.
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Carenze significative (segue)
Indicatori di carenze significative includono:
• Evidenza di aspetti inefficaci dell'ambiente di controllo interno
(identificazioni di frodi poste in essere dalla direzione, indizi che le
operazioni significative in cui la direzione ha interessi finanziari
non siano esaminate in modo appropriato dai responsabili di
governance).
• Assenza di un processo di valutazione dei rischi dell'impresa.
• Evidenza dell'inefficacia del processo di valutazione dei rischi.
• Evidenza dell'inefficacia della risposta ai rischi significativi
identificati.
• Errori individuati dalle procedure di revisione che il controllo
interno non ha individuato e corretto.
• Nuova redazione del bilancio già approvato per riflettere la
correzione di un errore significativo dovuto a frode o
comportamenti non intenzionali.
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Comunicazione delle carenze
Il revisore deve comunicare tempestivamente per iscritto ai
responsabili di governance le carenze significative nel controllo
interno identificate nel corso della revisione.
La forma scritta sottolinea l'importanza di tali aspetti e aiuta i
responsabili ad adempiere alle loro responsabilità di supervisione.
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Comunicazione delle carenze (segue)
Il revisore deve comunicare tempestivamente alla direzione, ad
un livello di responsabilità appropriato:
— Per iscritto le carenze significative del controllo interno che
intende comunicare ai responsabili di governance.
— Altre carenze nel controllo interno che non siano già state
comunicate alla direzione da altri soggetti, che siano
sufficientemente importanti da meritare l'attenzione della
stessa.
Deve inoltre includere una descrizione delle carenze e una
spiegazione dei loro potenziali effetti e sufficienti informazioni
per permettere ai responsabili di governance di comprendere il
contesto della comunicazione
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Comunicazione delle carenze (segue)
L'identificazione di alcune carenze nel controllo interno può mettere
in discussione l'integrità o la competenza della direzione (ad
esempio l'identificazione di una frode o mancato rispetto
intenzionale di leggi e regolamenti).
Comunicare queste carenze direttamente alla direzione, può non
essere appropriato.
La determinazione delle 'altre carenze' è un aspetto che richiede
l'esercizio del giudizio professionale, considerando la probabilità e
la potenziale entità degli errori che possono verificarsi a causa di
tali circostanze.
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Comunicazione delle carenze (segue)
Nella comunicazione dei potenziali effetti delle carenze significative
NON è necessario che il revisore quantifichi tali effetti.
Il revisore può includere nella sua comunicazione scritta
suggerimenti sulle azioni da intraprendere per correggere tali
carenze, le risposte della direzione, sia quelle effettive che quelle
previste, e una dichiarazione in cui viene indicato se il revisore
abbia o meno posto in essere eventuali azioni per verificare se le
risposte della direzione siano state messe in atto.
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