News of the Law Decree connected to the Budget Law 2020: voluntary amnesty on the accumulation between "Tremonti Ambiente" and Energy Accounts
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13 Novembre 2019
Novità del Decreto Legge News of the Law Decree
collegato alla Legge di Bilancio connected to the Budget Law
2020: sanatoria volontaria sul 2020: voluntary amnesty on
cumulo tra «Tremonti the accumulation between
Ambiente» e Conti Energia «Tremonti Ambiente» and
Energy Accounts
A cura di Franco Boga, Giuseppe Fortunato, Drafted by Franco Boga, Giuseppe Fortunato,
Federica De Luca e Daniele Archilletti Federica De Luca and Daniele Archilletti
E’ stato pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale lo scorso On 26 October 2019, Decree Law no. 124, containing
26 ottobre 2019 il Decreto Legge n. 124, recante "Urgent provisions on tax matters and for indifferent
«Disposizioni urgenti in materia fiscale e per requirements", also known as the 2020 Tax Decree
esigenze indifferibili», collegato alla Legge di (the "Tax Decree") has been published.
Bilancio per il 2020 ( il “Decreto Fiscale”).
Article 36, paragraphs 1 to 5, of the Tax Decree offers
L’articolo 36, commi da 1 a 5, del Decreto Fiscale taxpayers who have availed themselves of the same
offre ai contribuenti che si sono avvalsi nello stesso tax period both of the benefit constituted by the
periodo d’imposta sia del beneficio costituito dalle incentive tariffs envisaged by the III, IV and V Energy
tariffe incentivanti previste dal III, IV e V Conto Account and of the tax deductions made in application
Energia sia delle deduzioni fiscali operate in of the so-called "Tremonti Ambiente" (Law n.
applicazione della cosiddetta «Tremonti Ambiente» 388/2000) the possibility of maintaining the right to
(Legge n. 388/2000) la possibilità di mantenere il benefit from the aforementioned incentive rates,
diritto a beneficiare delle predette tariffe provided that they pay, by 30 June 2020, a sum equal
incentivanti. Ciò a condizione che provvedano, entro to the tax savings deriving from the deductions
il 30 giugno 2020, al versamento di una somma pari operated on the basis of Tremonti Ambiente in the
al risparmio fiscale derivante dalle deduzioni operate years in which the accumulation took place without
in base alla Tremonti Ambiente negli anni in cui è the application of sanctions and interests.
avvenuto il cumulo, senza l’applicazione di sanzioni
ed interessi. The Government would seem, at first sight, to attempt
in this way to put an end to the question of the
Il Governo sembrerebbe tentare in tal modo di porre cumulation between the Tremonti Ambiente and the
fine alla vexata quaestio della cumulabilità tra incentives of the last Energy Accounts, source of
Tremonti Ambiente ed incentivi degli ultimi Conti numerous disputes of a fiscal and administrative
Energia, fonte di numerosi contenziosi di natura nature.
tributaria e amministrativa.
Before proceeding with the analysis of the
Prima di procedere all’analisi della disposizione in aforementioned Article 36, it is appropriate to take a
oggetto, è opportuno fare un passo indietro al fine di step back in order to better understand the extent and
comprendere meglio l’entità nonché l’applicabilità di applicability of these measures and to recall the terms
tali misure e rammentare i termini della questione. of the question under analysis.La Tremonti Ambiente (cfr. Legge n. 388/2000, art. The Tremonti Ambiente (see Law no. 388/2000, art.
6, commi da 13 a 19) prevedeva una detassazione 6, paragraphs 13 to 19) established a tax exemption
destinata alle piccole e medie imprese in regime di for small and medium-sized companies under
contabilità ordinaria che realizzavano su base ordinary accounting that made, on a voluntary basis,
volontaria investimenti incrementali in beni incremental investments in material assets necessary
materiali necessari per prevenire, ridurre e riparare i to prevent, reduce and repair damages to the
danni causati all’ambiente dall’attività di impresa environment, caused by business activities (see
(cfr. Circolare n. 1/E/2001). Circular No. 1 / E / 2001).
In particolare, la detassazione operava come In particular, the tax relief operated as a decreasing
variazione in diminuzione ai fini delle imposte sui variation for income tax purposes. Therefore,
redditi. Risultavano pertanto agevolabili, inter alia, investments in photovoltaic plants made by the
gli investimenti in impianti fotovoltaici realizzati companies in possession of the aforementioned
dalle imprese in possesso dei requisiti suddetti. requirements could be eligible. Such benefit was
L’agevolazione è stata abrogata a partire dal 26 repealed starting from 26 June 2012 and therefore
giugno 2012 e quindi potevano beneficiarne solo gli only investments made up to 25 June 2012 could
investimenti realizzati fino al 25 giugno 2012. benefit from it.
Il Conto Energia, introdotto dalla Direttiva The Energy Account, introduced by Directive
2001/77/CE e recepito dal Decreto Legislativo n. 387 2001/77/ EC and implemented by Legislative Decree
/2003, è lo strumento di incentivazione che prevede no. 387/2003, is the incentive instrument that
un sistema di finanziamento in conto esercizio della provides for a system of financing on behalf of the
produzione di elettricità da fonte solare mediante production of electricity from solar sources through
impianti fotovoltaici. Nel corso degli anni, si contano photovoltaic plants. Over the years, five different
cinque diversi Conti Energia regolati rispettivamente Energy Accounts, regulated respectively by specific
da specifici Decreti Ministeriali ciascuno dei quali ha Ministerial Decrees, have exceeded, adjusted or
superato, adeguato o ridefinito i precedenti criteri di redefined the previous incentive criteria (Ministerial
incentivazione (D.M. 28 luglio 2005 e D.M. 6 Decree of 28 July 2005 and Ministerial Decree of 6
febbraio 2006 per il I Conto Energia, D.M. 19 February 2006 for the I Energy Account; Ministerial
febbraio 2007 per il II Conto Energia, D.M. 6 agosto Decree of 19 February 2007 for the II Energy
2010 per il III Conto Energia, D.M. 5 maggio 2011 Account; Ministerial Decree of 6 August 2010 for the
per il IV Conto Energia, D.M. 5 luglio 2012 per il V III Energy Account; Ministerial Decree of 5 May 2011
Conto Energia). for the IV Energy Account and Ministerial Decree of 5
July 2012 for the V Energy Account).
Ai fini della cumulabilità degli incentivi previsti da
diverse disposizioni normative rilevano le previsioni In order to be able to combine the incentives provided
contenute in ciascuno dei decreti ministeriali for by different regulatory provisions, the provisions
disciplinanti i Conti Energia. In particolare, il contained in each of the ministerial decrees governing
Gestore per i Servizi Energetici (il “GSE”) con the Energy Accounts are relevant. In particular, the
Comunicazione del 22 novembre 2017, ha espresso Energy Services Operator (the "GSE") with
una posizione piuttosto formalistica secondo cui: Communication dated 22 November 2017, expressed
a rather formal position according to which:
• rispetto al I ed al II Conto Energia è possibile, alla
luce di quanto espressamente previsto in tema di • with respect to the I and II Energy Accounts it is
cumulabilità (articolo 19 del D.M. 5 luglio 2012), possible, in the light of what is expressly provided
beneficiare sia dell'agevolazione fiscale di cui alla for in the matter of cumulation (Article 19 of the
Tremonti ambiente sia delle tariffe incentivanti Ministerial Decree of 5 July 2012), to benefit both
riconosciute dal GSE alla produzione di energia from the tax relief provided by the Tremonti
elettrica ancorché nei limiti del 20% del costo Ambiente and from the incentive rates recognized
dell'investimento; by the GSE to electricity production even if within
the limits of 20% of the investment cost;• i Decreti Ministeriali che regolano il III, IV e V • the Ministerial Decrees that regulate the III, IV
Conto Energia elencano in modo tassativo i and V Energy Accounts list exhaustively the
contributi e i benefici pubblici cumulabili non contributions and the cumulative public benefits
includendo tra questi quelli connessi alla and do not include among these, those connected
Tremonti Ambiente. Pertanto, a parere del GSE, i to the Tremonti Ambiente. Therefore, in the
contribuenti che intendevano “conservare” i opinion of the GSE, taxpayers who intended to
benefici degli ultimi tre Conti Energia avrebbero "preserve" the benefits of the last three Energy
dovuto rinunciare al beneficio goduto per la Accounts should have renounced the benefit
Tremonti ambiente. In termini pratici, questa enjoyed pursuant to the Tremonti Ambiente. Such
interpretazione era applicabile a quei contribuenti interpretation was applicable to those taxpayers
che avevano cumulato le due agevolazioni negli who had cumulated the two benefits in the years in
anni in cui erano entrambe in vigore, ovvero le which they were both in effect, namely the years
annualità 2011 e 2012. 2011 and 2012.
La Comunicazione del GSE del 22 novembre 2017 è The GSE Communication of 22 November 2017 was
stata oggetto di impugnazione dinanzi al TAR del the subject of an appeal before the Regional
Lazio. Il Tribunale amministrativo, con le sentenze Administrative Court of Lazio Region. The
n. 6784 e 6785 del 29 maggio 2019, ha accolto le Administrative Court, with the decisions no. 6784 and
censure dei ricorrenti ed ha annullato il Comunicato 6785 of 29 May 2019, accepted the applicants'
del GSE, privilegiando la certezza del diritto ed il complaints and annulled the GSE Communication,
legittimo affidamento posto a salvaguardia favoring legal certainty and the legitimate
dell’iniziativa imprenditoriale. Per effetto delle due expectation of safeguarding entrepreneurial
decisioni del TAR sono decaduti gli effetti giuridici initiative. As a result of the two decisions of the
del Comunicato del GSE datato 14 novembre 2018 Regional Administrative Court, the legal effects of the
secondo cui gli operatori che avevano cumulato i GSE Communication dated 14 November 2018 lapsed.
benefici avrebbero dovuto rinunciare By means of such Communication, the operators who
all’agevolazione Tremonti Ambiente dandone had cumulated the benefits would have had to
apposita comunicazione all’Agenzia delle Entrate e al renounce the Tremonti Ambiente, giving appropriate
GSE entro il 31 dicembre 2019. notice to the Revenue Agency and the GSE by 31
December 2019.
Il Decreto Fiscale interviene all’interno di questo
articolato quadro di riferimento prevedendo che, in The Fiscal Decree falls within this articulated
sostanza, il diritto a beneficiare delle tariffe framework providing that the right to benefit from
incentivanti previste dal III, IV e V Conto Energia the incentive tariffs provided for by the III, IV and V
venga mantenuto a condizione che il contribuente Energy Accounts is maintained on condition that the
effettui, entro il 30 giugno 2020, il versamento di tax payer makes, by 30 June 2020, the payment of a
una somma di denaro determinata moltiplicando la sum of money determined by multiplying the
variazione in diminuzione effettuata, per effetto della decrease in changes made, as a result of Tremonti
Tremonti Ambiente, nelle dichiarazioni dei redditi Ambiente, in the income tax returns for the years in
degli anni in cui sono stati cumulati i benefici (i.e. which the benefits were accumulated (2011 and 2012)
2011 e 2012) per l’aliquota d’imposta pro-tempore for the pro-tempore tax rate in force (see Article 36
vigente (cfr. art. 36 comma 2). In realtà, già in sede paragraph 2). In reality, already in the conversion of
di conversione del Decreto-Legge n. 119/2018, un Law Decree no. 119/2018, an amendment (not
emendamento (poi non approvato) presentato al approved) presented to the Senate had tried to offer
Senato aveva tentato di offrire ai contribuenti una via taxpayers a way out by providing for the return of
d’uscita prevedendo la restituzione del 15% 15% of the income tax corresponding to the decrease
dell’imposta sui redditi corrispondente alla made by the tax payer (thus resulting evidently a
variazione in diminuzione operata dal contribuente measure more attractive than the one in question).
(risultando pertanto una misura evidentemente più
appetibile rispetto a quella in commento). Furthermore, pursuant to paragraphs 3 and 4 of
Article 36, the tax payer who intends to "heal" his
Inoltre, ai sensi dei commi 3 e 4 dell’art. 36, il position is required to make a communication to the
contribuente che intende “sanare” la propria Revenue Agency, according to the methods and terms
posizione è tenuto ad effettuare una comunicazione
all’Agenzia delle Entrate, secondo le modalità ed itermini che saranno stabiliti da un apposito that will be established by a specific Order of the
Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Director of the Revenue Agency itself (to be issued
Entrate (da emanare entro 60 giorni dall’entrata in within 60 days from the entry into force of the law
vigore della legge di conversione del Decreto converting the Tax Decree, also specifying the
Fiscale), specificando altresì l’eventuale pendenza di possible pending proceedings for the recovery of the
giudizi aventi ad oggetto il recupero delle benefits not due by virtue of the accumulation of
agevolazioni non spettanti in virtù del cumulo dei benefits and assuming the commitment to renounce
benefici ed assumendo l’impegno a rinunciarvi. In them. In the event of a pending litigation, the tax
caso di contenzioso in corso, il contribuente dovrà payer will have to file a copy of the communication
depositare copia della comunicazione anche al also with the judge who, pending the payment, will
giudice il quale, nelle more del pagamento, declare the process suspended. The judgment can be
dichiarerà sospeso il processo. Il giudizio potrà declared extinct following completion of the definition
essere dichiarato estinto previo perfezionamento and production in court of the documents proving the
della definizione e produzione in giudizio dei payment, by 30 June 2020, of a sum of money
documenti comprovanti l’avvenuto pagamento, entro determined as specified above.
il 30 giugno 2020, di una somma di denaro
determinata come sopra specificato. Such law therefore suggests that the Legislator, in
view of the deflation of the aforementioned dispute,
La norma quindi lascia intendere che il Legislatore, has sought a solution that allows the GSE and the
nell’ottica di deflazione del contenzioso di cui sopra, individual operators to find a "good-natured
abbia ricercato una soluzione che consente al GSE e solution" to their disputes, also trying to give greater
ai singoli operatori di trovare una “soluzione stimulus to the investors who would continue to
bonaria” delle proprie controversie, cercando anche benefit - under certain conditions - from the
di dare maggiore stimolo agli investitori i quali incentives recognized by the GSE relating to the III,
continuerebbero a beneficiare – a determinate IV and V Energy Accounts.
condizioni – degli incentivi riconosciuti dal GSE
relativi al III, IV e V Conto Energia. However, it is necessary to highlight that the
paragraph 6, Article 36 of Tax Decree recognizes the
Occorre tuttavia sottolineare che il comma 6 interested parties, in any case, the right to take legal
dell’articolo 36 del Decreto Fiscale riconosce agli action to protect their rights, should they decide not
interessati, in ogni caso, la facoltà di agire in giudizio to make use of the amnesty offered by the previous
per la tutela dei propri diritti, qualora decidessero di paragraphs of the same article. Such freedom of
non avvalersi della sanatoria offerta dai precedenti choice between an amicable settlement and the
commi del medesimo articolo. Siffatta libertà di prosecution of the relevant appeal suggests that the
scelta tra la soluzione «bonaria» e la prosecuzione in Legislator, so far, has not provided any hint as to
giudizio lascia intendere che il legislatore non ha whether or not cumulation of Tremonti Ambiente and
sposato alcuna tesi sull’ammissibilità o meno del Energy Accounts shall be considered admissible, but
cumulo tra Tremonti Ambiente e Conti Energia ma it has simply offered the tax payer a tool capable of
ha semplicemente offerto al contribuente uno allowing him to continue to receive the incentives
strumento in grado di consentirgli di continuare a recognized by the GSE, without dealing with new
percepire gli incentivi riconosciuti dal GSE, senza judicial proceedings on such matter or giving up
affrontare nuovi contenziosi al riguardo ovvero those ongoing. If taxpayer considers it appropriate
abbandonando quelli in essere. Fermo restando che not to renounce their right to accumulate both
qualora il contribuente ritenga di avere diritto al benefits (deciding not to use the option mentioned by
cumulo di entrambi i benefici (e quindi non si the Tax Decree), the outcome of the dispute will
avvalga della facoltà di cui al Decreto in commento), depend on the decisions of the competent judicial
l’esito del contenzioso dipenderà dalle decisioni dei courts.
competenti organi giurisdizionali.
In this context, a relevant legal consequence follows,
In tale contesto ne discende una conseguenza consisting in the effective compromise of the principle
rilevante in punto di diritto, consistente nella of legal certainty. On the one hand, in fact, the
effettiva compromissione del principio della certezza Legislator would seem to have not censured the
del diritto. Da una parte, infatti, il Legislatore position of the GSE on the non-recognition of the
sembrerebbe non aver censurato la posizione del cumulation, on the other hand, the Legislator itself
GSE sulla non possibilità di cumulo, dall’altra, ha has left to the evaluations of the judicial courts to
rimesso alle valutazioni dell’organo giudicante la verify whether there may be a combination of
decisione sul possibile cumulo tra incentivi e incentives and deductions made in application of
deduzioni operate in applicazione della Tremonti Tremonti Ambiente.
Ambiente.Infine, risulta poco chiara la logica sottostante la Finally, the logic underlying the estimate of tax stima del gettito fiscale che il Governo si attende revenue that the Government expects from the dalla misura in commento. Infatti, come si evince measure in question is unclear. In fact, as can be seen dalla Relazione tecnica, l’importo annuo del from the Technical Report, the annual amount of tax risparmio fiscale derivante dalla Tremonti Ambiente savings deriving from Tremonti Ambiente (estimated (stimato in complessivi Euro 20,5 milioni) è stato at a total of Euro 20.5 million) has been multiplied by moltiplicato per un numero di anni pari all’intero a number of years equal to the entire period of periodo temporale di vigenza della Tremonti validity of Tremonti Ambiente (e.g. 12 years) even if Ambiente (i.e. 12 anni) ancorché gli anni in cui si è the years in which the temporal "overlap" occurred verificata la “sovrapposizione” temporale con gli with the last three Energy Accounts are only the last ultimi tre Conti Energia sono solo gli ultimi due two ones (2011 and 2012). (2011 e 2012). L’Energy Team rimane a disposizione per eventuali The Energy Team remains available for any further e ulteriori approfondimenti. investigation.
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