OIC 28 - Patrimonio Netto - Iva Manfredini Commissione Bilancio, ODCEC di Modena - Ordine Dei Dottori Commercialisti ...
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OIC 28 – Patrimonio Netto
Iva Manfredini
Commissione Bilancio, ODCEC di Modena
Michele Tomiozzo
C
Commissione
i i Bilancio,
Bil i ODCEC di Modena
M d
Modena 8 febbraio 2018
Modena,OIC 28 ‐ Patrimonio
P i i netto
OIC 28 si occupa della
• classificazione
• rilevazione
• movimentazione
delle voci di patrimonio netto ‐ nelle operazioni tra società e soci
L’OIC 28 non pone problematiche di tipo valutativo
OIC 28 Non si occupa
• dei PATRIMONI DESTINATI A SPECIFICI AFFARI (art. 2447‐bis c.c, 2447‐ter c.c e 2447‐quater del c.c. 2447‐septies c.c. ) – OIC 2
• del Patrimonio netto consolidato e del Metodo del Patrimonio netto ‐ OIC 17
• dei
d i finanziamenti
fi i ti ricevuti
i ti dai
d i socii con obbligo
bbli di restituzione
tit i – OIC 19
Le poste del Patrimonio netto sono interessate da argomenti oggetto di trattazione in altri OIC:
• Rilevazione dei “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili,
correzione di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio i contabili – OIC 29
• Contabilizzazione delle operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi – OIC 32
Le poste del Patrimonio netto assumono rilevanza fiscale e sono riportate nelle dichiarazioni dei redditi
‐ Deduzione per capitale investito (ACE) – rigo RS 113 Mod. Redditi Soc. di capitale; RS 45 Mod. Redditi Soc. di persone in contab. ordinaria ‐2017
‐ Prospetto del capitale e delle riserve – righi RS 130‐RS141 Mod. Redditi Soc. di capitale; RS 107 Mod. Redditi Soc. di persone in contab. ordinaria ‐2017
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 2OIC 28 ‐ Patrimonio netto Il Patrimonio netto è la differenza tra le attività e le passività di bilancio 08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 3
OIC 28 ‐ Patrimonio netto Composizione del Patrimonio netto 08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 4
Classificazione del Patrimonio netto nel Bilancio Ordinario ‐ art.
2424 c.c. ‐ novità introdotte dal D.Lgs 139/2015
PASSIVO
A) PATRIMONIO NETTO
I ‐ Capitale
II ‐ Riserve da sovrapprezzo delle azioni
III ‐ Riserve di rivalutazione
IV ‐ Riserva
Ri llegale
l
V ‐ Riserve statutarie
VI ‐ Altre riserve, distintamente indicate
VII ‐ Riserva p per operazioni
p di copertura
p dei flussi finanziari attesi
VIII ‐ Utili (perdite) portati a nuovo
IX ‐ Utile (perdita) dell'esercizio
X ‐ Riserva negativa per azioni proprie in portafoglio
TOTALE
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 5Classificazione del Patrimonio netto nel Bilancio Ordinario
ai sensi dell’art. 2424 del Codice civile ‐ Oic 28 ‐ XBRL (ed esempi OIC 28 non parte integrante del principio) integrati
Passivo
A) Patrimonio netto
I ‐ Capitale
II ‐ Riserva da soprapprezzo delle azioni
III ‐ Riserve di rivalutazione
IV ‐ Riserva legale
V ‐ Riserve statutarie
VI ‐ Altre riserve, distintamente indicate
• Riserva straordinaria
• Riserva da deroghe ex articolo 2423 codice civile
• Riserva azioni (quote) della società controllante
• Riserva da rivalutazione delle partecipazioni
• Versamenti in conto aumento di capitale
• Versamenti in conto futuro aumento di capitale
• Versamenti in conto capitale
• Versamenti a copertura perdite
• Riserva da riduzione capitale sociale
• Riserva avanzo di fusione
• Riserva per utili su cambi non realizzati
• Riserva da conguaglio utili in corso
• Varie altre riserve
Totale altre riserve
VII ‐ Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi
VIII ‐ Utili (perdite) portati a nuovo
IX – Utile (p(perdita)) dell'esercizio
Perdita ripianata nell'esercizio (OIC 28 par. 17)
X ‐ Riserva negativa per azioni proprie in portafoglio
Totale patrimonio netto
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 6Classificazione del Patrimonio netto nel Bilancio
Abbreviato ‐ Art. 2435‐bis del c.c.
Codice civile OIC 28 (par.
(par 19) e XBRL
Codice civile 2435‐bis c.c. comma 2: “Nel bilancio in forma abbreviata lo PASSIVO
stato patrimoniale comprende solo le voci contrassegnate nell’art. 2424
da lettere maiuscole e numeri romani; …” A) Patrimonio netto
PASSIVO I – Capitale
A) PATRIMONIO NETTO II ‐ Riserva da soprapprezzo delle azioni
I – CAPITALE III ‐ Riserve di rivalutazione
II – RISERVA DA SOVRAPPREZZO DELLE AZIONI IV ‐ Riserva legale
III – RISERVA DA RIVALUTAZIONE V ‐ Riserve statutarie
IV – RISERVA LEGALE VI ‐ Altre riserve da NON (indicare distintamente OIC 28 par.
19)
V – RISERVE STATUTARIE
VII ‐ Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari
VI – ALTRE RISERVE, distintamente indicate
attesi
VII – RISERVA PER OPERAZIONI DI COPERTURA DEI
VIII ‐ Utili
U ili (perdite)
( di ) portatii a nuovo
FLUSSI FINANZIARI ATTESI
IX ‐ Utile (perdita) dell'esercizio
VIII – UTILI (perdite) PORTATI A NUOVO
Perdita ripianata nell'esercizio (OIC 28 par. 17)
IX – UTILE (perdita) DELL’ESERCIZIO
X ‐ Riserva negativa per azioni proprie in portafoglio
X – RISERVA NEGATIVA PER AZIONI PROPRIE IN
PORTAFOGLIO Totale patrimonio netto
TOTALE
7
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio NettoClassificazione
Cl ifi i del
d l Patrimonio
P ti i netto
tt nell Bilancio
Bil i delle
d ll
Micro‐Imprese ‐ 2435‐ter c.c
Codice civile 2435‐ter c.c. comma 2:“… gli schemi di
bl
bilancio … sono determinati
d secondo
d quanto disposto
d
OIC 28 (par. 20) e XBRL
dall’art. 2435‐bis c.c.”
PASSIVO PASSIVO
A) PATRIMONIO NETTO A) Patrimonio netto
I – CAPITALE SOCIALE I – Capitale
II – RISERVA DA SOVRAPPREZZO AZIONI II ‐ Riserva da soprapprezzo delle azioni
III – RISERVA DA RIVALUTAZIONE III ‐ Riserve di rivalutazione
IV – RISERVA LEGALE IV ‐ Riserva legale
V – RISERVE STATUTARIE V ‐ Riserve
Riser e statutarie
stat tarie
VI – ALTRE RISERVE VI ‐ Altre riserve da NON (OIC 28 par. 19) indicare
distintamente
VII – RISERVA PER OPERAZIONI DI COPERTURA DEI FLUSSI
FINANZIARI ATTESI 2435‐ter c.c. comma 3 “Non sono NO A. VII (OIC 28 par. 20)
applicabili
li bili le
l disposizioni
di i i i di cuii all n. 11‐bis)
11 bi ) 2426 c.c.)) VIII ‐ Utili (perdite) portati a nuovo
VIII – UTILI (perdite) PORTATI A NUOVO IX ‐ Utile (perdita) dell'esercizio
IX – UTILE (perdita) DELL’ESERCIZIO Perdita ripianata nell'esercizio (OIC 28 par. 17)
X – RISERVA NEGATIVA PER AZIONI PROPRIE IN X ‐ Riserva negativa per azioni proprie in portafoglio
PORTAFOGLIO T t l patrimonio
Totale ti i netto
tt
TOTALE
8
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio NettoCl ifi i
Classificazione Patrimonio
i i Netto nell Bilancio
il i C Consolidato
lid
Art. 32 D.Lgs 127/91, OIC 17 par 34 ed esempio di schema, XBRL
Passivo • Riserva avanzo di fusione
A) Patrimonio netto di gruppo • Riserva per utili su cambi non realizzati
I ‐ Capitale • Riserva da conguaglio utili in corso
II ‐ Riserva da soprapprezzo
p pp delle azioni • Riserva di consolidamento
III ‐ Riserve di rivalutazione • Riserva da differenze di traduzione
IV ‐ Riserva legale • Varie altre riserve
• Totale altre riserve
V ‐ Riserve statutarie
VII ‐ Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari
VI ‐ Altre riserve, distintamente indicate attesi
• Riserva straordinaria VIII ‐ Utili (perdite) portati a nuovo
• Riserva da deroghe ex articolo 2423 codice civile IX ‐ Utile (perdita) dell'esercizio
• Riserva azioni (quote) della società controllante • Perdita ripianata nell'esercizio
• Riserva da rivalutazione delle partecipazioni X ‐ Riserva negativa per azioni proprie in portafoglio
• Versamenti in conto aumento di capitale Totale patrimonio netto di gruppo
• Versamenti in conto futuro aumento di capitale Patrimonio netto di terzi
• Versamenti in conto capitale Capitale e riserve di terzi
Utile (perdita) di terzi
• Versamenti a copertura perdite
Totale patrimonio netto di terzi
• Riserva da riduzione capitale sociale
Totale patrimonio netto consolidato
9
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio NettoContenuto delle voci – Capitale
• A.I. Capitale
Nel Capitale si iscrive l’importo nominale del capitale sociale di costituzione e delle successive
sottoscrizioni degli aumenti di capitale da parte dei soci anche se non ancora interamente versati.
Il credito verso soci per versamenti ancora dovuti (con separata indicazione della parte già richiamata) è
iscritto, alla sottoscrizione del capitale, nella voce A “Crediti
Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti
dovuti”
dell’attivo dello stato patrimoniale.
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 10Capitale ‐ Capitale sociale nelle società di capitale
C it l
Capitale
D.M. N. 138
del 23.6.2012
Ministero
S.r.l. della Giustizia
S.p.A S.r.l. Nota Min.
Semplificata Giustizia n.
118972 del
11 9 2013
11.9.2013
Nota Min
Giustizia n.
50.000 euro < 10.000 fino Da 1 a 9.999 121532 del
10.000 euro
(anche S.a.p.a) a 1 euro euro 16.9.2013
Nota
Ministero
Sviluppo
Economico
del
Art. 2463 c.c. Art. 2463 c.c. 20 12 2016 n.
20.12.2016 n
A t 2327 c.c
Art. commi 4 e 5 A t 2463‐bis
Art. 2463 bi c.c
Comma 2 n. 4) 0404857
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 11Rilevazioni
Ril i i
Aumento capitale sociale mediante conferimenti in denaro
• All atto della sottoscrizione dell
All’atto dell’aumento
aumento di capitale sociale (deliberato) sorge il diritto della società a ricevere le somme dai
sottoscrittori delle azioni di nuova emissione; pertanto in tale istante la società rileva il credito verso i soci.
Sottoscrizione, senza versamento, di un aumento di capitale sociale deliberato
credito verso soci per versamenti ancora dovuti a A.VII Altre riserve ‐ Versamenti in conto aumento del capitale sociale 50.000
• Conferimenti in denaro: Per le SpA , sia in sede di costituzione che di aumento del capitale sociale, i versamenti devono essere effettuati in
banca (2342 cc.), per le Srl, i versamenti devono essere effettuati all’organo amministrativo (2464 c.c.). I versamenti nelle SpA e Srl
ordinarie devono essere effettuati per almeno il 25% del valore nominale delle azioni/quote sottoscritte (per intero Srl ex 2463 comma 4 c.c
e 2463‐bis c.c ), 100% atti unilaterali, in ogni caso il 100% del soprapprezzo azioni/quote se previsto.
F
Forma d i conferimenti
dei f i ti
SPA SRL Comma 2 SRL Comma 4 SRLS
Denaro SI SI SI SI
Crediti e beni SI SI NO NO
Prestazioni d'opera o servizi NO SI NO NO
• L’aumento del capitale sociale può essere :
Reale: quando prevede un effettivo conferimento (monetario o non monetario)
Gratuito (non oggetto di trattazione OIC 28): non effettuato mediante conferimenti, ma mediante passaggio di riserve a capitale
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 12Rilevazioni
Aumento capitale sociale mediante conferimenti in denaro
• Aumento di capitale scindibile: un aumento di capitale è scindibile quando la delibera assembleare prevede espressamente
che
h il capitale
it l sociale
i l possa essere aumentato t t anche
h in
i assenza di integrale
i t l sottoscrizione
tt ii d ll’
dell’aumento
t stesso
t entro
t il
termine previsto dalla deliberazione (par. 7)
Sottoscrizione e versamento di un aumento di capitale sociale scindibile deliberato
Banca a A.VII Altre
l riserve ‐ Versamenti in conto aumento dell capitale
l sociale
l 50.000
• Aumento di capitale inscindibile: un aumento di capitale è inscindibile se l’aumento di capitale sociale può essere effettuato solo se è
sottoscritto integralmente entro il termine previsto dalla deliberazione (par. 8)
Sottoscrizione e versamento di un aumento di capitale sociale inscindibile deliberato
Banca a D. 14 Altri debiti 50.000
• Menzione
M i neglili atti
tti della
d ll società
i tà dell’aumento
d ll’ t del
d l capitale
it l sociale
i l : ex articolo
ti l 2444,
2444 comma 2,
2 c.c. è fatto
f tt divieto
di i t di menzionare
i neglili
atti della società l’aumento del capitale sociale, fino a quando l’attestazione dell’eseguito aumento non sia iscritta nel registro delle
imprese. Fino a quel momento è necessario utilizzare una voce di patrimonio netto diversa dalla voce AI “Capitale”, al fine di accogliere
gli importi di capitale sottoscritti dai soci.
Dopo ll'iscrizione
iscrizione al Registro Imprese dell
dell'avvenuto
avvenuto aumento di capitale sociale
A. VII Versamenti in conto aumento del capitale sociale a A.I. Capitale 50.000
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 13Rilevazioni
Aumento capitale sociale a seguito conversione obbligazioni convertibili
• All’emissione di un prestito obbligazionario convertibile (Art.2420‐bis c.c), si delibera contestualmente l’aumento del
capitale sociale.
• Il prestito obbligazionario convertibile include uno strumento finanziario derivato (opzione di conversione) che ai sensi
dell’OIC
dell OIC 32 “Strumenti
Strumenti finanziari derivati
derivati” deve essere separato,
separato valutato al fair value ed iscritto in una riserva di patrimonio
netto. Eventuali costi di transazione sono ripartiti proporzionalmente tra il debito e la riserva. Tale riserva, non è soggetta a
valutazioni successive.
• Al momento dell’esercizio del diritto di opzione per la conversione delle obbligazioni in azioni, gli amministratori danno
parziale attuazione all’aumento di capitale sociale. Contabilmente si ha l’eliminazione del valore contabile del prestito
obbligazionario, per la parte per la quale è stato esercitato il diritto di opzione e un corrispondente aumento di patrimonio
netto.
Se il valore nominale delle obbligazioni convertite è superiore a quello delle azioni emesse, l’eccedenza si rileva nella
riserva sovrapprezzo azioni. L'eventuale differenza tra valore nominale e valore contabile delle obbligazioni convertite è
rilevata a patrimonio netto. Il caso inverso non può verificarsi (ex art. 2346)
• Note Fiscali: per quanto previsto dal D.M. 3.8.2017 e dall’art. 5 comma 4 D.M. 8.6.2011 il soggetto emittente ed il soggetto detentore
dello strumento nel caso di mancato esercizio dell’opzione di conversione dovranno dar seguito al c.d. meccanismo di recapture.
Detto meccanismo non troverà applicazione per il detentore del titolo che abbia iscritto lo strumento finanziario derivato ai sensi
dell’art. 112 TUIR .
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 14Rilevazioni
Aumento capitale sociale a seguito conversione obbligazioni convertibili
EEmissione
i i prestito
tit obbligazionario
bbli i i convertibile
tibil per 1.000.000
1 000 000 a 5 annii con rimborso/conversione
i b / i a scadenza
d (f i value
(fair l
obbligazione:tasso emissione 4% premio di liquidità 2%= 747.258), collocamento a 862.000 , contabilizzato al costo ammortizzato
All'emissione
Banca a D.2. Obbligazionisti c/sottoscrizione per obbligazioni convertibili 862.000
D.2. Obbligazionisti c/sottoscrizione per obbligazioni convertibili a A. VI Altre riserve (Riserva per obbligazioni convertibili ) 114.742
Nel corso del quinquennio
Interessi passivi a D.2. Obbligazionisti c/sottoscrizione per obbligazioni convertibili
Al rimborso (ipotizzando rimborso e conversione in pari misura)
D.2 Obbligazionisti c/sottoscrizione per obbligazioni convertibili a Banca 500.000
D.2 Obbligazionisti c/sottoscrizione per obbligazioni convertibili a A. I Capitale 500.000
A.VI Altre riserve (Riserva per obbligazioni convertibili ) a A.VI Altre Riserve ‐ Riserva Straordinaria 114.742
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 15Altre rilevazioni relative al Patrimonio Netto esaminate dall’OIC 28
Previsioni OIC 28
• Riduzione capitale sociale per recesso del socio
• Riduzione del capitale sociale per morosità del socio
• Riduzione capitale sociale mancato rispetto acquisto azioni controllante
Ricordiamo anche altre ipotesi di riduzione del capitale non richiamate nell’OIC 28:
‐ Riduzione per decisione volontaria dei soci
‐ Riduzione per perdite
‐ Riduzione per riscatto azioni
‐ Riduzione per esclusione del socio
‐ Riduzione per revisione della perizia di stima
Ulteriori previsioni OIC 28
• Acquisto, annullamento e alienazione azioni proprie
Acquisto
• Acquisto azioni della controllante
• Rinuncia del credito da parte del socio: se dalle evidenze disponibili è desumibile che la natura della
transazione è il rafforzamento patrimoniale della società – la rinuncia è trattata contabilmente alla stregua di
un apporto di patrimonio a prescindere dalla natura originaria del credito. Pertanto, in tal caso la rinuncia del
socio all suo diritto
d d credito
di d trasforma
f ill valore
l contabile
b l del
d l debito
d b della
d ll societàà in una posta di
d patrimonio
netto.
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 16Contenuto delle voci – Riserve
Le riserve possono essere distinte in : Aumento
capitale sociale
Di utili Copertura
Disponibili
p
A seconda della perdite
A seconda
modalità di dell’utilizzo
formazione Distribuzione ai
Di capitale Indisponibili
soci
Distribuibili In sospensione
d’imposta
d imposta
A seconda della
A seconda della tassazione in
erogabilità ai soci capo alla società Non in
Non distribuibili sospensione
d’imposta
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 17Classificazione e contenuto delle Riserve
A.II. “Riserva da soprapprezzo delle azioni” si iscrivono:
l’eccedenza del prezzo di emissione delle azioni o delle quote rispetto al loro valore nominale;
le differenze che emergono a seguito della conversione delle obbligazioni in azioni.
A III “Riserve
A.III. Riserve di rivalutazione
rivalutazione” si iscrivono le rivalutazioni di attività previste dalle leggi speciali in materia,
materia alcune delle quali possono
prevedere una specifica evidenza in bilancio.
A.IV. “Riserva legale” si iscrive la quota dell’utile dell’esercizio che l’assemblea ha destinato a tale riserva. L’articolo 2430 del codice civile
obbliga ad accantonare in tale riserva almeno il 5% dell’utile dell’esercizio fino a quando l’importo della riserva non abbia raggiunto il
quinto del capitale sociale.
Nel caso in cui, per qualsiasi ragione, l’importo della riserva legale scenda al di sotto del limite del quinto del capitale sociale occorre
provvedere al suo reintegro con il progressivo accantonamento di almeno un ventesimo degli utili netti.
A.V. “Riserve statutarie” si iscrivono tutte le tipologie di riserve previste dallo statuto della società. Le condizioni, i vincoli e le modalità di
formazione e movimentazione di queste riserve sono disciplinate dallo statuto.
A.VI. “Altre riserve,, distintamente indicate” si classificano tutte le altre riserve che non sono ggià state iscritte nelle p precedenti voci del
patrimonio netto. Rientrano, a titolo esemplificativo e non esaustivo, in questa voce le seguenti riserve:
“Riserva da deroghe ex articolo 2423 codice civile”, che si costituisce nei casi eccezionali in cui l’applicazione di una disposizione del
codice civile, riguardante le regole di redazione del bilancio, sia incompatibile con il principio di rappresentazione veritiera e corretta. In
tali casi, gli eventuali utili derivanti dall’applicazione della deroga, ai sensi dell’articolo 2423, comma 5, del codice civile devono essere
iscritti in detta riserva, non distribuibile se non in misura pari al valore recuperato;
la “Riserva azioni (quote) della società controllante”, che ai sensi dell’articolo 2359‐bis, comma 4, del codice civile è indisponibile e
accoglie l’importo delle azioni o quote della società controllante possedute dalla controllata fin tanto che non sono trasferite;
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 18Classificazione e contenuto delle Riserve
“Riserva da rivalutazione delle partecipazioni”, che ai sensi dell’articolo 2426, comma 1,numero 4, del codice civile, non è
distribuibile e accoglie le plusvalenze, derivanti dall’applicazione del metodo del patrimonio netto, rispetto al valore delle
partecipazioni indicato nel bilancio dell
dell’esercizio
esercizio precedente (per ll’iscrizione
iscrizione e la movimentazione di tale riserva si rinvia allall’OIC
OIC 17
“Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto”);
“Riserva per utili su cambi non realizzati”, che ai sensi dell’articolo 2426 comma 1, numero 8‐bis, del codice civile, accoglie l’utile
netto derivante dall’iscrizione al cambio a pronti alla fine dell’esercizio delle attività e passività monetarie in valuta estera e non è
distribuibile fin tanto che l’utile netto non è realizzato (per l’iscrizione e la movimentazione di tale riserva si rinvia all’OIC 26
“Operazioni, attività e passività in valuta estera”).
A.VII. – “Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi” accoglie le variazioni di fair value degli strumenti finanziari derivati
generatesi nell’ambito di coperture di flussi finanziari attesi, al netto degli eventuali effetti fiscali differiti. Come previsto dall’articolo
2426, comma 1, numero 11‐bis, del codice civile: “le riserve di patrimonio che derivano dalla valutazione al fair value di derivati
utilizzati per la copertura di flussi finanziari attesi di un altro strumento finanziario o di un’operazione programmata non sono
considerate nel computo del patrimonio netto per le finalità di cui agli articoli 2412, 2433, 2442, 2446 e 2447 e, se positivi, non sono
disponibili e non sono utilizzabili a copertura delle perdite
perdite” (per ll’iscrizione
iscrizione e la movimentazione di tale riserva si rinvia allall’OIC
OIC 32
“Strumenti finanziari derivati”).
Dette riserve sono, di fatto, del tutto irrilevanti ai fini della gestione del patrimonio. Queste, infatti, “se positive, non sono disponibili e
non sono utilizzabili a copertura delle perdite”. In termini più generali, è, quindi, disposto che le riserve in oggetto siano non
distribuibili anche in forma di acconti (art. 2433‐bis, c.c.) e non possano essere considerate ai fini del calcolo dell’emissione dei prestiti
obbligazionari (art. 2412, c.c.), né per le coperture perdite che eccedono il terzo (artt. 2446 e 2482‐bis, c.c.) e per la ricostituzione del
capitale sociale al disotto del limite legale (artt.
(artt 2447 e 2482‐ter,
2482 ter c.c.).
c c ) In sintesi,
sintesi quindi,
quindi tali componenti sono non solo indisponibili,
indisponibili
bensì per loro natura irrilevanti ai fini dell’utilizzo del patrimonio netto, nonché componenti temporanee per natura, poiché destinate
ad essere girate a conto economico “nella misura e nei tempi corrispondenti al verificarsi o al modificarsi dei flussi di cassa dello
strumento coperto o al verificarsi dell'operazione oggetto di copertura” (art. 2426, comma 1, n.11‐bis, c.c.). Per quanto detto, si può
osservare come il patrimonio netto contabile non coincida con il patrimonio netto giuridico.
g
A.X. “Riserva negativa per azioni p
p proprie
p in p portafoglio”
g accoglie,
g in detrazione del p patrimonio netto, il costo di acquisto
q delle azioni p
proprie
p
secondo quanto disciplinato dall’articolo 2357‐ter del codice civile.
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 19Classificazione e contenuto Riserve e Utili/perdite
A.VIII “Utili (perdite) portati a nuovo” si iscrivono i risultati netti di esercizi precedenti che non siano stati distribuiti o accantonati ad
altre riserve e le perdite non ripianate.
ripianate
Tale voce accoglie le rettifiche derivanti dalle correzioni di errori commessi in esercizi precedenti e le rettifiche derivanti da
cambiamenti di principi contabili (qualora l’imputazione ad un’altra voce di patrimonio netto non sia più appropriata). Per la
rilevazione di tali rettifiche si rinvia all’OIC 29 “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime, correzioni di errori e fatti
intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio”.
OIC29
• 5. c). è stato previsto che i cambiamenti di principi contabili sono contabilizzati sul saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui
avviene il cambiamento di principio;
• 5. h). è stato previsto che la correzione di errori rilevanti commessi in esercizi precedenti è contabilizzata sul saldo d’apertura del patrimonio
netto dell’esercizio in cui si individua l’errore, mentre gli errori irrilevanti sono contabilizzati a conto economico;
• 17 Gli effetti
17. ff i dei
d i cambiamenti
bi i di principi
i i i contabili
bili sono determinati
d i i retroattivamente.
i Ciò comporta cheh il cambiamento
bi di un principio
i i i
contabile è rilevato nell’esercizio in cui viene adottato il nuovo principio contabile e i relativi effetti sono contabilizzati sul saldo d’apertura del
patrimonio netto dell’esercizio in corso. Solitamente la rettifica viene rilevata negli utili portati a nuovo. Tuttavia, la rettifica può essere
apportata a un’altra componente del patrimonio netto se più appropriato.
• 48. La correzione di errori rilevanti commessi in esercizi precedenti è contabilizzata sul saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio in
cui si individua ll’errore.
errore. Solitamente la rettifica viene rilevata negli utili portati a nuovo. Tuttavia, la rettifica può essere apportata a un
un’altra
altra
componente del patrimonio netto se più appropriato. La correzione di errori non rilevanti commessi in esercizi precedenti è contabilizzata nel
conto economico dell’esercizio in cui si individua l’errore.
A.IX “Utile (perdita) dell’esercizio” si iscrive il risultato dell’esercizio che scaturisce dal conto economico.
Se durante l’esercizio è stata ripianata la perdita dell’esercizio,
dell’esercizio si può aggiungere una voce di patrimonio netto “Perdita ripianata
nell’esercizio”.
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 20Nota integrativa‐ bilancio in forma ordinaria
Con riferimento alle voci del patrimonio netto, l’articolo 2427, comma 1, c.c. richiede di indicare nella nota integrativa le seguenti
informazioni:
• al numero 1) “i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non
espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato”;
• al numero 4) “le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dell’attivo e del passivo; in particolare, per le voci del
patrimonio netto, per i fondi e per il trattamento di fine rapporto, la formazione e le utilizzazioni”;
• al numero 7) “(…) la composizione della voce «altre riserve»”;
• al numero 7‐bis) “l’indicazione in modo analitico delle voci di patrimonio netto, con specificazione in appositi prospetti della loro
origine, possibilità di utilizzazione e distribuibilità, nonché della loro avvenuta utilizzazione nei precedenti esercizi”;
Con riguardo al numero degli esercizi precedenti per i quali occorre fornire l’informazione dell’avvenuta utilizzazione delle voci di
patrimonio netto, in genere è sufficiente fornire un’informazione riferita agli ultimi tre esercizi. In presenza di particolari situazioni
riguardanti l’importo e le modalità di utilizzo delle riserve, è opportuno includere un’informazione riferita a un numero di esercizi
superiore
p ai tre indicati.
• al numero 17) “il numero e il valore nominale di ciascuna categoria di azioni della società ed il numero ed il valore nominale delle
nuove azioni della società sottoscritte durante l’esercizio”;
• al numero 18) “le azioni di godimento, le obbligazioni convertibili in azioni, i warrants, le opzioni e i titoli o valori simili emessi dalla
società, specificando il loro numero e i diritti che essi attribuiscono”;
• al numero 19) “il numero e le caratteristiche degli altri strumenti finanziari emessi dalla società, con l’indicazione dei diritti
patrimoniali e partecipativi che conferiscono e delle principali caratteristiche delle operazioni relative
relative” (si veda in proposito ll’OIC
OIC 12
“Composizione e schemi del bilancio d’esercizio”);
• al numero 22‐septies) “la proposta di destinazione degli utili o di copertura delle perdite”.
• articolo 2427‐bis, comma 1b‐quater) c.c. richiede una tabella che indichi i movimenti delle riserve di fair value avvenuti
nell’esercizio.
• L’articolo 2423, comma 4 c.c prevede che “non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e
i f
informativa
i quando d lal loro
l osservanza abbia
bbi effetti
ff i irrilevanti
i il i all fine
fi di dare
d una rappresentazione
i veritiera
ii e corretta. Rimangono
Ri
fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali
hanno dato attuazione alla presente disposizione”.
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 21Movimenti Patrimonio Netto ‐ Informativa 2427 comma 1 n 4 c.c
Capitale Riserva Legale Riserve Utile (perdita) Totale
sociale (indicando le dell’esercizio
di
diverse riserve)
i )
All’inizio dell’esercizio precedente
Destinazione del risultato dell’esercizio:
- Attribuzione di dividendi (€… per azione)
- Altre destinazioni
Altre variazioni:
- Incrementi
- Decrementi
- Riclassifiche
Risultato dell
dell’esercizio
esercizio precedente
Alla chiusura dell’esercizio precedente
Destinazione del risultato dell’esercizio:
- Attribuzione di dividendi (€… per azione)
- Altre destinazioni
Altre variazioni:
- Incrementi
- Decrementi
- Riclassifiche
Risultato dell
dell’esercizio
esercizio corrente
Alla chiusura dell’esercizio corrente
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 22I f
Informativa
ti 2427 comma 1 n 7‐bis
7 bi c.c
Riepilogo delle
Origine/nat utilizzazioni
Possibilità di Quota
ura (riserva effettuate nei tre
Descrizione Importo
p utilizzazione disponibile
p
di capitale
it l precedenti esercizi:
A,B,C,D) *
o di utili) per copertura per altre
perdite ragioni
Capitale
Riserva da soprapprezzo delle azioni
Riserva di rivalutazione
Riserva legale
Riserve statutarie
Altre riserve
Riserva per azioni o quote di società
controllante Legenda
g
Riserva da utili netti su cambi
Riserva da valutazione delle A per aumento di capitale
partecipazioni con il metodo del
Patrimonio Netto B per copertura perdite
Riserva da deroghe ex articolo 2423
(…) C per distribuzione ai soci
Riserva per operazioni di copertura dei
flussi finanziari attesi
D per altri vincoli statutari
Utili (perdite) portati a nuovo
Riserva negativa per azioni proprie in al netto dell'eventuale riserva negativa
portafoglio * azioni proprie in portafoglio e delle
Totale perdite portate a nuovo
Quota non distribuibile
E altro ‐ previsto solo da tassonomia XBRL
Residua quota distribuibile
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 23Dettagli Informativa richiesta 7
7‐bis
bis (Parte I)
Riserve disponibili
(utilizzabili per almeno una delle
Origine e contenuto Riserve distribuibili Disciplina contabile
seguenti operazioni: copertura di
perdite aumento di capitale)
perdite,
L’art. 2431, c.c. dispone che sia accantonato nella riserva un Si
importo pari all’eccedenza del prezzo di emissione delle azioni Per copertura perdite e per aumento di
No, fino a quando la riserva legale non abbia
AII “Riserva da (o delle quote) rispetto al loro valore nominale, nonché le capitale. È, tuttavia, dibattuto (posizione
raggiunto il 20% del capitale
soprapprezzo delle azioni” differenze che emergono a seguito della conversione delle minoritaria) se sia disponibile per l’aumento di
Si oltre tale soglia
obbligazioni in azioni capitale nel caso in cui la riserva legale non
È una riserva di capitale abbia raggiunto il 20% del capitale
È iscritta al netto dell’eventuale
dell eventuale
accantonamento a fondo imposte differite
Accoglie le rivalutazioni monetarie di attività previste dalle leggi Si
Si, secondo le previsioni dell’art. 2445, c.c. (OIC 16, par.78; OIC 24, par. 83; OIC 25,
AIII “Riserva di speciali in materia. Per copertura perdite e per aumento di
Il trattamento fiscale è solitamente par.55 e ss.)
rivalutazione” È una riserva di capitale – generalmente in sospensione capitale occorre far riferimento a quanto
disciplinato dalle leggi speciali di riferimento L’ammortamento così come l’eventuale
d’imposta previsto dal disposto legislativo di riferimento
svalutazione di cespiti rivalutati ai sensi di
leggi speciali transitano per conto economico
Nel caso in cui
cui, per qualsiasi ragione
ragione,
Si - Per copertura perdite
L’articolo 2430 del codice civile prevede che sia accantonato l’importo della riserva legale scenda al di
No, per aumento capitale sociale se questa
almeno il 5% dell’utile dell’esercizio fino a quando l’importo No, entro il limite del quinto del capitale sotto del limite del quinto del capitale sociale
AIV “Riserva legale” non ha rarggunto il limite del quinto del
della riserva non abbia raggiunto il quinto del capitale sociale sociale occorre provvedere al suo reintegro con il
capitale sociale
È una riserva di utili progressivo accantonamento di almeno un
ventesimo degli utili netti
L’art. 2463, comma 5 dispone che le Srl devono accantonare a
AIV “Riserva legale”
g delle
riserva legale in sede di approvazione del bilancio un importo
Società a responsabilità Si
pari ad almeno 1/5 degli utili realizzati, sino a che la riserva,
limitata con capitale sociale Per copertura perdite e per aumento di No
insieme al capitale, non abbia raggiunto un ammontare pari a
inferiore a 10.000 euro ex capitale
10.000
art. 2463, c.c.
È una riserva di utili
Sono incluse le riserve previste dallo statuto della società. Le
AV “Riserve condizioni, i vincoli e le modalità di formazione e Si
In base alle indicazioni statutarie
statutarie” movimentazione di queste riserve sono disciplinate dallo statuto In base alle indicazioni statutarie
Sono riserve di utili
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 24Dettagli Informativa richiesta 7‐bis (Parte II)
Riserve disponibili
(utilizzabili per almeno una
Origine e contenuto delle seguenti operazioni: Riserve distribuibili Disciplina contabile
copertura di perdite,
aumento di capitale)
p )
AVI “Altre riserve, si classificano tutte le altre riserve che non sono già state iscritte nelle precedenti voci del patrimonio netto
distintamente
L’art. 2359-bis, comma 4, c.c. prevede che la controllata che acquista
azioni o quote della controllante costituisca una riserva di importo pari
Riserva azioni (quote) della
a quello delle azioni o delle quote possedute fino al momento in cui No No
società controllante
queste sono trasferite
È una riserva di capitale
L’art. 2423, comma 4, c.c. richiede che la riserva si costituisce nei
La riserva si libera nel momento in cui il
casi eccezionali in cui la società adotti, ai fini del raggiungimento
valore è recuperato.
p Nel caso,, pper esempio,
p , di
d ll rappresentazione
della t i veritiera
iti e correttatt ddell’operazione,
ll’ i un Si N (se
No ( non in
i misura
i del
d l valore
l recuperato,
t aii sensii
Riserva da deroghe rivalutazioni economiche, la riserva si libera
trattamento contabile alternativo a quanto specificamente previsto Per copertura perdite e per dell’art. 2423,
ex articolo 2423 c.c. contestualmente all’ammortamento
dal codice in materia e il trattamento prescelto generi utili altrimenti aumento di capitale comma 5)
dell’elemento di riferimento o alla sua
non contabilizzati
dismissione
È una riserva di utili
Le plusvalenze, derivanti dall’applicazione
dall applicazione del
L’ t 2426
L’art. 2426, comma 11, n.4,
4 c.c., di
dispone che
h sia
i creatat una riserva
i
Si metodo del patrimonio netto negli esercizi
Riserva da valutazione non distribuibile per accogliere le plusvalenze originate
Per copertura perdite e per No successivi sono iscritte in una riserva non
delle partecipazioni al PN dall’applicazione del metodo del patrimonio netto
aumento di capitale distribuibile (art. 2426, comma 1,
È una riserva di utili
numero 4).
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 25Dettagli Informativa richiesta 7‐bis (Parte III)
Origine e contenuto Riserve disponibili Riserve distribuibili Disciplina contabile
(utilizzabili per almeno una delle
seguenti operazioni: copertura di
perdite, aumento di capitale)
L’art.t 2426
L’ 8 bi richiede
2426, comma 11, n.8-bis i hi d che
h l’l’utile
til netto
tt Operazioni
O i i e partite
tit iin valuta
l t
derivante dall’iscrizione al cambio a pronti alla fine estera, indica che la riserva
Riserva per utili su Si
dell’esercizio delle attività e passività monetarie in No, fintanto che l’utile netto non è realizzato sia costituita in sede di
cambi non realizzati Per copertura perdite e per aumento di capitale
valuta estera sia iscritto in una riserva non distribuibile destinazione dell’eventuale
È una riserva di utili utile (OIC 26, par.17 e 46)
Riserve per Le riserve sono create sulla base di apposite Si. In ragione delle destinazioni specifiche (es. Si, in ragione delle destinazioni specifiche. La riserva per
versamenti effettuati dai deliberazioni assembleari che evidenziano la volontà versamenti in conto aumento di capitale, in versamenti in conto futuro aumento del capitale o aumento di
soci dei soci di destinare risorse, spesso in ragione di futuri conto futuro aumento di capitale, in conto capitale o capitale sono da ritenersi assoggettate ad uno specifico
aumenti di capitale o di copertura di perdite È una a copertura perdite) vincolo di destinazione, e secondo alcuni, anche nel caso di
riserva di capitale eventuale possibilità di restituzione ai soci sottoscrittori
qualora non si perfezioni l’aumento di capitale.
Diversamente per la riserva che accoglie i versamenti in
conto capitale effettuati in assenza dell’intendimento di
procedere a futuri aumenti di capitale, la tesi
prevalente è che le stesse siano equiparate alla riserva
da soprapprezzo delle azioni
Riserva da Accoglie il rateo di dividendo pagato dal socio che
conguaglio utili in ha sottoscritto un aumento di capitale sociale in corso
corso d’anno
Riserve straordinarie Sono riserve costituite volontariamente dai soci Si In ragione degli eventuali vincoli previsti
Sono riserve di utili In ragione degli eventuali vincoli previsti
Riserva per Include la parte rappresentativa dell’opzione di È dibattuto se la riserva sia debba essere ritenuta
obbligazioni convertibili conversione delle obbligazioni in azioni indisponibile (sino al momento in cui la
conversione è esercitata) oppure se la stessa
possa essere disponibile per l’aumento di capitale o
pper la copertura
p pperdite al momento della
generazione della stessa e distribuzione ai soci
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 26Dettagli Informativa richiesta 7‐bis (Parte IV)
Origine e contenuto Riserve disponibili Riserve distribuibili Disciplina contabile
(utilizzabili per almeno una delle seguenti
operazioni: copertura di perdite, aumento
di capitale)
AVII – Riserva per La riserva è movimentata, come disposto dall’art. No No, neanche per distribuzioni in forma di acconti L’OIC 32 (par. 83-92) è
operazioni di copertura 2426, comma 1, n.11-bis, c.c., in seguito ad In aggiunta, la riserva non è considerata per: specificamente dedicato
dei flussi finanziari attesi operazioni di copertura gestiti per mezzo di - calcolo dell’emissione dei prestiti obbligazionari (art. alla contabilizzazione delle
strumenti finanziari derivati. Essa accoglie le 2412, c.c.) pertinenti operazioni
variazioni di fair value degli
g strumenti finanziari - coperture
p pperdite che eccedono il terzo ((artt. 2446 e Si evidenzia che la riserva
derivati generatesi nell’ambito di coperture di flussi 2482-bis, c.c.) è iscritta al netto della
finanziari attesi, al netto degli eventuali effetti fiscali - ricostituzione del capitale sociale al disotto del limite fiscalità differita
differiti legale (artt. 2447 e 2482- ter, c.c.)
È una riserva di utili
A VIII– Utili portati a È una riserva di utili Si Si
nuovo Per copertura perdite e per aumento di capitale e
distribuzione ai soci
AX - Riserva negativa La riserva è generata a rettifica del patrimonio netto
per azioni proprie in sulla base del costo di acquisto delle azioni proprie
portafoglio secondo quanto disciplinato dall’articolo 2357-ter,
c.c.
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 27Movimenti del Patrimonio Netto
Informativa
f richiesta
h 2427‐Bis comma a 1 b‐quater
b c.c
All'inizio dell’esercizio Incremento per Decremento per Rilascio a conto Rilascio a rettifica di Effetto fiscale differito Alla chiusura
precedente
p variazione di ffair value variazione di ffair value economico attività/passività
p dell'esercizio
precedente
All'inizio dell’esercizio Incremento per Decremento per Rilascio a conto Rilascio a rettifica di Effetto fiscale differito Alla chiusura
corrente variazione di fair value variazione di fair value economico attività/passività dell'esercizio corrente
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 28Nota integrativa‐
integrativa bilancio in forma abbreviata
• L’articolo 2427, comma 1, c.c. richiede di indicare nella nota integrativa le informazioni di cui
al numero 1) “i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di
valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale
nello Stato”.
• L articolo 2427‐bis,
L’articolo 2427‐bis comma 1b‐quater),
1b‐quater) c.c,c c richiede una tabella che indichi i movimenti delle
riserve di fair value avvenuti nell’esercizio.
• L’articolo 2423, comma 4, c.c. prevede che non occorre rispettare gli obblighi in tema di
rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti
irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli
obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota
integrativa
g i criteri con i q
quali hanno dato attuazione alla p
presente disposizione.
p
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 29Nota integrativa ‐ bilancio delle micro‐imprese
micro imprese
• Le micro‐imprese sono esonerate dalla redazione della nota integrativa quando in calce
allo stato p
patrimoniale risultino le informazioni p
previste dal p
primo comma dell’articolo
2427, numeri 9) e 16) del codice civile.
• Le micro‐imprese che redigono la nota integrativa applicano i paragrafi dell’OIC 28
relativo bilancio in forma abbreviata.
• Le micro‐imprese non possono movimentare la “riserva per operazioni di copertura dei
flussi finanziari”, considerato che le società che redigono il bilancio in conformità con le
semplificazioni di cui all’art. 2435‐ter, c.c. non devono applicare le previsioni di cui all’art.
2426, comma 1, n. 11‐bis, c.c
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 30Il Patrimonio netto nel Codice Civile
• 2437‐quater
q c.c. – Procedimento di liquidazione
q
Delle società per azioni • 2437‐sexis c.c. – Azioni riscattabili
2327 c.c. – Ammontare minimo del capitale • 2348 c.c. – Categorie di azioni
• 2329 c.c. – Condizioni per la costituzione • 2349 c.c. – Azioni e strumenti finanziari a favore dei prestatori di lavoro
Dei conferimenti • 2440 c.c. – Conferimenti di beni in natura e di crediti
• 2441 c.c. – Diritto di opzione
• 2342 c.c. – Conferimenti
• 2442 cc.c.
c – Passaggio di riserve a capitale
• 2343 c.c. – Stima dei conferimenti di beni in natura e di crediti
• 2444 c.c. – Iscrizione nel registro delle imprese
• 2344 c.c. – Mancato pagamento delle quote
• 2445 c.c. – Riduzione del capitale sociale
Delle azioni • 2446 c.c. – Riduzione del capitale per perdite
• 2346 c.c. – Emissione delle azioni • 2447 c.c. – Riduzione del capitale sociale al di sotto del limite legale
• 2357 c.c. – Acquisto delle proprie azioni Dei patrimoni destinati
• 2357 bi c.c. – Casi
2357‐bis C i speciali
i li di acquisto
i delle
d ll proprie
i azioni
i i • 2447‐ septies c.c. – Bilancio
l
• 2357‐ter c.c. – Disciplina delle proprie azioni Delle società a responsabilità limitata
• 2359‐bis c.c. – Acquisto di azioni o quote da parte di società controllate • 2466 c.c. – Mancata esecuzione dei conferimenti
• 2359‐ter c.c. – Alienazione o annullamento delle azioni o quote della Dei conferimenti e quote
società controllante • 2473 c.c. – Recesso Socio
• 2359‐quaater
2359 quaater c.c.
c.c.‐ Casi speciali di acquisto o di possesso si azioni o quote • 2473‐bis c.c. – Esclusione del socio
della società controllante Delle decisioni dei soci
Delle obbligazioni • 2481 c.c. – Aumento di capitale
• 2413 c.c. – Riduzione del capitale • 2481‐bi c.c. – Aumento del capitale mediante nuovi conferimenti
• 2482 c.c. – Riduzione del capitale sociale
• 2420 c.c. – Sorteggio delle obbligazioni
• 2482‐bis c.c. – Riduzione del capitale per perdite
Del bilancio
• 2482‐ter
2482 ter c.c.
c c – Riduzione del capitale al di sotto del minimo legale
• 2423, 2423‐ter 2424, 2424‐bis, 2426, 2427, 2427‐bis, 2435‐bis, 2435‐ter c.c.
Degli illeciti commessi dagli amministratori
• 2430 c.c. – Riserva legale • 2626 c.c. – Indebita restituzione dei conferimenti
• 2431 c.c. – Sovrapprezzo delle azioni • 2627 c.c. – Illegale ripartizione degli utili e delle riserve
• 2432 c.c. – Partecipazione agli utili • 2628 c.c. – Illecite operazioni sulle azioni o quote sociali o quote della
• 2433 c.c. – Distribuzione degli utili ai soci società controllata
• 2433‐bis
b c.c. – Acconti sui dividendi
d d d • 2629 cc.c.
c – Operazioni in giudizio dei creditori
Delle modifiche dello statuto Altri illeciti
• 2632 c.c. – Formazione fittizia del capitale
• 2437 c.c. – Diritto di recesso
• 2634 c.c. – Infedeltà patrimoniale
• 2437‐ter c.c. – Criteri di determinazione del valore delle azioni 31
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio NettoData di entrata in vigore e prima applicazione
Data di entrata in vigore dell’OIC 28 pubblicato a dicembre 2016 si applica dal 1°gennaio 2016:
Prima applicazione :
bilancio al 31.12.2016 (società con esercizio coincidente con l’anno solare)
bilanci relativi agli esercizi finanziari aventi inizio a partire dal 01.01.2016
prossime
i “ i ” applicazioni
“prime” li i i
al passaggio alla redazione del bilancio in forma ordinaria
• Gli effetti relativi all’applicazione dell’OIC 28 in tema di acquisto, alienazione e annullamento di azioni proprie sono rilevati
retroattivamente ai sensi dell
dell’OIC
OIC 29.
• Per quanto riguarda l’iscrizione della voce AVII “Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi” e della riserva per
azioni convertibili si rinvia all’OIC 32 “Strumenti finanziari derivati”.
• EEventualili effetti
ff i derivanti
d i i dall’applicazione
d ll’ li i d ll altre
delle l modifiche
difi h apportate alla
ll precedente
d versione
i d ll’OIC 28 possono essere
dell’OIC
rilevati in bilancio prospetticamente ai sensi dell’OIC 29.
Le componenti delle voci riferite ad operazioni che non hanno ancora esaurito i loro effetti in bilancio possono continuare ad essere
contabilizzate in conformità al precedente principio.
Fonti di maggior rilevanza, oltre ad OIC 28 (Dicembre 2016) e altri OIC ‐ Fondazione OIC www.fondazioneoic.eu:
‐ Patrimonio Netto : CNDCEC CONFINDUSTRIA Dicembre 2017
‐ La disponibilità e distribuibilità del patrimonio netto: Aspetti civilistici e contabili ‐ Doc. FNC del 15.1.17
08/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 32AZIONI PROPRIE
Disciplina civilistica
• Art.2357 C.c. – «Acquisto delle proprie azioni»
• A t 2357 bi C.c.
Art.2357‐bis C – «Casi
C i speciali
i li di acquisto
i t delle
d ll proprie
i azioni»
i i
• Art.2357‐ter C.c. – «Disciplina delle proprie azioni» (NOVITA’ D.Lgs. N. 139/2015)
• Art.2357‐quater
Art.2357 quater C.c. – «Divieto di sottoscrizione delle proprie azioni»
• Art.2358 C.c. – «Altre operazioni sulle proprie azioni»
RATIO: Evitare il fenomeno dell’annacquamento del capitale, ossia il rischio che vi sia
un capitale formalmente esistente, che non trova però corrispondenza negli assets
dell’attivo patrimoniale.
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 33Art.2357 C.c. – «Acquisto delle proprie azioni»
‐ Acquisto entro limite massimo degli utili distribuibili e delle riserve disponibili risultanti
dall’ultimo bilancio regolarmente approvato;
‐ L azioni
Le i id devono essere liberate
lib t all 100% per potert essere acquistate;
it t
‐ Autorizzazione dell’assemblea, che ne fissa le modalità, indicando in particolare il numero
massimo di azioni da acquistare, la durata, non superiore ai diciotto mesi, per la quale
ll'autorizzazione
autorizzazione è accordata, il corrispettivo minimo ed il corrispettivo massimo;
‐ Il valore nominale delle azioni acquistate a norma dei commi precedenti non può eccedere
1/5 del capitale sociale, tenendosi conto a tal fine anche delle azioni possedute da società
controllate (per società che fanno ricorso al mercato del capitale di rischio);
Alienazione entro un anno dall’acquisto; in
In caso di violazione mancanza, deve procedersi senza indugio al loro
annullamento e alla corrispondente riduzione del
capitale.
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 34Art.2357‐bis C.c. – «Casi speciali di acquisto delle proprie azioni»
Le limitazioni contenute nell'articolo 2357 non si applicano quando l'acquisto di azioni
proprie avvenga:
‐ in esecuzione di una deliberazione dell’assemblea
dell assemblea di riduzione del capitale,
capitale da
attuarsi mediante riscatto ed annullamento di azioni;
‐ a titolo gratuito, a patto che si tratti di azioni interamente liberate;
‐ per effetto di successione universale o di fusione o scissione;
‐ in occasione di esecuzione forzata per il soddisfacimento di un credito della società,
sempre che si tratti di azioni interamente liberate. Se il valore nominale delle azioni
proprie
p p supera
p il limite della q
quinta p
parte del capitale
p p
per effetto di acquisti
q avvenuti
a norma dei numeri 2), 3) e 4) del primo comma del presente articolo, si applica per
l’eccedenza il penultimo comma dell’articolo 2357, ma il termine entro il quale deve
avvenire l’alienazione è di tre anni.
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 35NOVITA’ D.Lgs. N. 139/2015
Art.2357‐ter, c.3, C.c. – «Disciplina delle proprie azioni»
«L acquisto di azioni proprie comporta una riduzione del patrimonio
«L’
netto di eguale importo, tramite l’iscrizione nel passivo del bilancio di
una specifica voce, con segno negativo».
(richiamato anche dall
dall’art
art. 2424 C.c.)
Cc)
• Sono portate a diminuzione del P.N. e non
AZIONI PROPRIE più iscritte nell’Attivo di Stato patrimoniale.
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 36Art 2357‐quater C
Art.2357‐quater C.c.
c – «Divieto di sottoscrizione delle proprie azioni»
‐ La società non può sottoscrivere azioni proprie.
‐ Le azioni sottoscritte in violazione del divieto stabilito nel precedente comma si
intendono sottoscritte e devono essere liberate dai promotori e dai soci fondatori
o, in caso di aumento del capitale sociale, dagli amministratori. La presente
disposizione
p non si applica
pp a chi dimostri di essere esente da colpa.
p
‐ Chiunque abbia sottoscritto in nome proprio, ma per conto della società, azioni di
quest'ultima è considerato a tutti gli effetti sottoscrittore per conto proprio. Della
liberazione delle azioni rispondono
p solidalmente, a meno che dimostrino di essere
esenti da colpa, i promotori, i soci fondatori e, nel caso di aumento del capitale
sociale, gli amministratori.
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 37Art 2358 C.c.
Art.2358 C c – «Altre operazioni sulle proprie azioni» (estratti)
La società può, direttamente o indirettamente, accordare prestiti e fornire garanzie
per ll'acquisto
acquisto o la sottoscrizione delle proprie azioni,
azioni a patto che:
‐ comma VI : l'importo complessivo delle somme impiegate e delle garanzie fornite
ai sensi del ppresente articolo non ppuò eccedere il limite degli
g utili distribuibili e
delle riserve disponibili risultanti dall'ultimo bilancio regolarmente approvato,
tenuto conto anche dell'eventuale acquisto di proprie azioni ai sensi
dell'articolo 2357. Una riserva indisponibile
p pari all'importo
p p complessivo
p delle
somme impiegate e delle garanzie fornite è iscritta al passivo del bilancio;
‐ comma VII: La società non può, neppure per tramite di società fiduciaria, o per
interposta persona, accettare azioni proprie in garanzia.
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 38Contabilizzazione ACQUISTO (Co.Ge ante D.Lgs n. 139/2015)
A) Acquisto azioni proprie
26/06/2015
AZIONI PROPRIE (SP) a BANCA C/C (SP) 1.000 1.000
B) Costituzione di una Riserva indisponibile
26/06/2015
RISERVA STRAORDINARIA (SP) a RISERVA AZIONI PROPRIE 1.000 1.000
IN PORTAFOGLIO (SP)
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 39Contabilizzazione ACQUISTO (Co.Ge post D.Lgs n. 139/2015)
A) A
Acquisto
i azioni
i i proprie
i con rilevazione
il i d
della
ll riserva
i negativa
i
26/06/2016
RISERVA NEGATIVA PER AZIONI a BANCA C/C
/ (SP) 1.000 1.000
PROPRIE IN PORTAFOGLIO (SP)
8/02/2018 OIC 28 – Patrimonio Netto 40Puoi anche leggere
