Monthly Roundup | Giu'21 - Osservatorio Wealth Management
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Monthly Roundup | Giu‘21
MONTHLY ROUNDUP
Giugno 2021
I principali aggiornamenti in materia di Wealth Management del mese di Giugno 2021
PRINCIPALI AGGIORNAMENTI
che, ordinariamente, scontano difficoltà
nell’accedere al canale bancario.
Tali misure agevolative si introducono a pieno
titolo nel novero delle disposizioni tramite le quali
si intende “pilotare” il risparmio privato verso gli
operatori dell’economia reale offrendo, quale
contrappeso ed incentivo, un trattamento fiscale
Esenzione da tassazione per plusvalenze di favore.
realizzate o re-investite in partecipazioni in Entrando in medias res, l’irrilevanza ai fini IRPEF
Start Up e PMI innovative – art. 14 Decreto delle plusvalenze derivanti dalla cessione di
Legge 25 maggio 2021 n. 73 partecipazioni qualificate e non qualificate in Start
– Up e PMI Innovative è subordinata al rispetto
Il D.L. 25 maggio 2021, n. 73 (“Decreto Sostegni-
delle condizioni e dei presupposti previsti dai
bis”), all’art. 14 introduce nell’ordinamento, in via
commi primo e secondo dell’art. 14 del Decreto
temporanea e al ricorrere di determinate
Sostegni – bis.
condizioni, due ipotesi di esenzione da
imposizione per le plusvalenze realizzate da Nello specifico, le partecipazioni devono essere:
persone fisiche mediante cessione di
• acquisite mediante sottoscrizione del
partecipazioni.
capitale;
Mentre la prima esenzione ricorre in relazione alla • acquisite durante un periodo di tempo
cessione di partecipazioni detenute in Start – Up che va dal 1° giungo 2021 al 31 dicembre
e PMI Innovative, la seconda riguarda anche 2025;
società diverse da quest’ultime, tuttavia la • detenute per almeno 3 anni.
detassazione è riconosciuta in caso di
Al fine dell’esenzione, in relazione agli
reinvestimento del capital gain, entro l’anno, in
investimenti in Start – Up, si prevede che siano
Start – Up e PMI Innovative. Evidentemente il
agevolati gli investimenti di cui agli articoli 29 e
legislatore muove dall’intento di agevolare,
29-bis del Decreto Legge n. 179 del 2012 mentre,
tramite canali alternativi di finanziamento, la
per quanto concerne la sottoscrizione di capitale
dotazione patrimoniale di realtà imprenditoriali
sociale in PMI Innovative viene fatto espressoriferimento agli investimenti di cui all’articolo 4, Di fianco alle ipotesi di esenzione da imposta per
commi 9 e 9-bis, del Decreto Legge n. 3 del 2015, le plusvalenze derivanti dalla cessione di
che, a sua volta, richiama le disposizioni in partecipazioni in Start – Up e PMI Innovative, l’art.
materia di Start – Up. Da ciò si evince che le 14, terzo comma, Decreto Sostegni – bis,
plusvalenze di cui alla novella normativa sono introduce una sorta di grace period annuale, entro
quelle realizzate tramite la cessione delle il quale le plusvalenze derivanti dalla cessione di
medesime partecipazioni la cui acquisizione da partecipazioni al capitale in società di cui agli
diritto alla detrazione in sede di sottoscrizione articoli 5, escluse le società semplici e gli enti ad
iniziale, ovvero, ex art. 3 Decreto del Ministero esse equiparati, e 73, comma 1, lettere a) e d),
dell’Economia e delle Finanze del 7 maggio 2019, TUIR, non sono soggette ad imposta se e nella
le partecipazioni rinvenienti da: misura in cui siano reinvestite in Start – Up e PMI
Innovative.
• conferimenti in denaro iscritti alla voce
del capitale sociale e della riserva da Detto altrimenti, il legislatore ha inteso esentare
sovrapprezzo delle azioni o quote delle da imposta le plusvalenze derivanti dalla cessione
start-up innovative, delle PMI innovative di partecipazioni in società residenti e non
ammissibili; residenti (anche quotate) nel caso in cui, entro un
• conferimenti in denaro a seguito della anno dall’intervenuto evento di liquidità,
conversione di obbligazioni convertibili l’investitore “converta” il differenziale positivo
in azioni o quote di nuova emissione; ottenuto in partecipazioni in Start – Up o PMI
• compensazione dei crediti in sede di Innovative tramite la sottoscrizione del capitale
sottoscrizione di aumenti del capitale. sociale.
Inoltre, il riferimento alle disposizioni relative alla In breve, come si evince dalla relazione illustrativa
detrazione in sede di sottoscrizione iniziale del all’art. 14 del Decreto Sostegni – bis,
capitale di Start – Up e PMI Innovative induce a l’agevolazione è subordinata alle seguenti
ritenere tale agevolazione cumulabile con condizioni:
l’esenzione da imposizione delle plusvalenze in
• le azioni o quote di partecipazione in
discorso.
società commerciali residenti e non
Da ultimo, si ritiene che ragioni sistematiche residenti devono essere state acquisite
impongano di limitare l’esenzione in commento mediante la sottoscrizione di capitale
alle partecipazioni in Start – Up e PMI Innovative sociale;
detenute direttamente dalla persona fisica con • le plusvalenze realizzate devono essere
esclusione, pertanto, dall’ambito applicativo della reinvestite in start up innovative o in PMI
norma agevolativa delle cessioni di partecipazioni innovative, mediante la sottoscrizione di
in OICR che investano prevalentemente in tali capitale sociale;
realtà societarie. Quest’ultima conclusione • il reinvestimento deve avvenire entro un
risulterebbe giustificata dal fatto che anno dalla realizzazione della
all’investimento “indiretto” in Start – Up e PMI plusvalenza.
Innovative tramite OICR è già dedicata la
Si noti, inoltre, come la norma faccia espresso
disciplina incentivante dei Piani Individuali di
riferimento al reinvestimento della “plusvalenza”;
Risparmio (PIR).
dovrebbe quindi ritenersi che – al fine di
beneficiare dell’esenzione – sia sufficientereinvestire quella porzione di corrispettivo che si
configura, ai sensi del TUIR, quale differenza tra il
prezzo incassato e il costo fiscalmente
riconosciuto. Ci si potrebbe chiedere, peraltro, se
l’inciso “nella misura in cui (..) siano reinvestite” sia
interpretabile nel senso di rendere esente pro-
quota una plusvalenza reinvestita solo
parzialmente. Dette interpretazioni appaiono
fondate se poste in relazione con quanto Commento alla sentenza delle Sezioni Unite
affermato dall’Agenzia delle entrate nella della Cassazione n. 11421 del 2021 – Polizza
Circolare N.15/E, del 10 aprile 2009, avente ad vita ed eredi legittimi
oggetto l’esenzione delle plusvalenze da “Start –
L’intervento delle Sezioni Unite, con la sentenza
Up” disciplinate dall’art. 3 D.L 25 giugno 2008, n.
in commento, ha posto fine ad un acceso
112. La lettera di quest’ultima disciplina è
contrasto giurisprudenziale.
largamente sovrapponibile a quella in commento.
Si noti, in particolare, che nella citata circolare In particolare, è stato chiarito in che modo
veniva enunciato che “se il costo del debbano essere individuati i beneficiari di una
reinvestimento è inferiore alla plusvalenza assicurazione vita, nel caso in cui la designazione
realizzata l’esenzione spetta nei limiti del costo del disponente si limiti ad un generico “eredi
della nuova partecipazione e la differenza sarà legittimi”, e quale sia la natura giuridica,
assoggettata ad imposizione”. successoria o negoziale, del diritto acquisito dai
beneficiari medesimi.
In definitiva, sembra di poter affermarsi la
simmetricità della ratio degli enunciati incentivi Prima di esaminare il percorso logico-giuridico
rispetto a quella che informa la disciplina dei cd. seguito dalla Suprema Corte, è bene ricostruire i
PIR Alternativi che prevede, a determinate fatti di causa.
condizioni, la non imponibilità dei redditi di La vicenda trae origine dalla stipula di quattro
capitale e delle plusvalenze rinvenienti da polizze vita che individuavano quali beneficiari gli
strumenti finanziari emessi, tra gli altri, da Start – eredi legittimi dello stipulante.
Up e PMI Innovative.
Alla morte di quest’ultimo, la compagnia di
La canalizzazione del risparmio privato verso assicurazione aveva ripartito l’indennizzo per
realtà imprenditoriali emergenti dall’alto teste, quindi, in cinque quote uguali per quanti
contenuto tecnologico e innovativo sembra, erano gli eredi legittimi del disponente (un
pertanto, assurgere – ancor di più rispetto al fratello e quattro nipoti figli della sorella,
passato – a volano del rilancio e ad interesse premorta allo stipulante).
collettivo, il cui perseguimento viene attuato
Il fratello dello stipulante contestava la
tramite lo strumento dell’agevolazione fiscale.
ripartizione dell’indennizzo compiuta dalla
Si ricorda, infine, che l’operatività del regime in compagnia di assicurazione, tuttavia, la domanda
commento è subordinata all’autorizzazione della veniva rigettata dai giudici di primo grado con
Commissione europea, richiesta a cura del ordinanza ex art. 702 ter c.p.c.
Ministero dello Sviluppo Economico. In sede di appello, invece, in riforma
dell’ordinanza, i giudici decidevano che
***l’indennizzo andasse diviso in due quote uguali, allora questi ha inteso riferirsi anche alle modalità
di cui una destinata al fratello superstite dello di ripartizione dello stesso, in misura
stipulante e l’altra da ripartire tra i quattro nipoti proporzionale alle quote ereditarie a ciascuno
subentrati alla madre per rappresentazione ex art. spettanti per legge o per testamento.
467 c.c. La giurisprudenza più recente ha mostrato un
andamento ondivago, aderendo ora all’uno o
Per l’effetto, la compagnia di assicurazione veniva
all’altro orientamento, con conseguenze pratiche
condannata a versare la maggior somma in favore
tutt’altro che irrilevanti:
del fratello dello stipulante.
• nel primo caso l’indennizzo andrà
La Suprema Corte, investita dal ricorso proposto
ripartito in parti uguali tra tutti gli eredi, i
dalla compagnia di assicurazione e rilevato il
quali altro non sono che creditori di una
contrasto giurisprudenziale sul punto, rimetteva
prestazione contrattuale
la decisione alle Sezioni Unite.
soggettivamente complessa;
Come anticipato, il contrasto giurisprudenziale • nel secondo caso invece l’indennizzo
riguardava l’individuazione dei beneficiari e la andrà ripartito in proporzione alle quote
misura dell’indennizzo da liquidare in loro favore, ereditarie, in quanto l’espressione erede
per il caso in cui la polizza prevedesse un generico non implicherebbe solo un riferimento
riferimento ai legittimi eredi. alla qualità, acquisita in forza della
L’orientamento più risalente è stato inaugurato successione, ma evocherebbe
con la sentenza n. 9388 del 1994, in forza della automaticamente anche il valore e la
quale il beneficiario della prestazione misura della posizione ereditaria, in base
dell’assicuratore è titolare di un diritto autonomo alla fonte volontaria o legale.
che trova fondamento nel contratto, come d’altra Le Sezioni Unite, ricostruito il panorama
parte previsto dall’art. 1920 co. 3 c.c. giurisprudenziale, individuano la questione di
I beneficiari-eredi, pertanto, devono essere diritto sulla quale sono chiamate a decidere.
individuati nel rispetto delle regole sulla Chiarito, infatti, che entrambi gli orientamenti
delazione ereditaria (testamentaria o legittima in giurisprudenziali condividono la natura iure
base alle indicazioni dello stipulante), le loro proprio (e non iure successionis) del diritto del
quote, tuttavia, si presumono uguali, fatta salva la beneficiario, trovando esso la propria fonte nel
previsione di uno specifico criterio di ripartizione contratto, il punto controverso è: la sussistenza o
all’interno del contratto. meno di un criterio immanente di interpretazione
In altri termini, dal momento che la fonte del presuntiva, secondo cui la designazione, quali
diritto del beneficiario è contrattuale non può beneficiari, degli eredi dello stipulante comporti
trovare applicazione la disciplina codicistica in un rinvio alla disciplina relativa alle quote di
tema di ripartizione in quote dell’asse ereditario. ripartizione dell’eredità secondo le regole della
successione legittima o testamentaria.
Dal 2015, con la sentenza n. 19210, la Cassazione
ha assunto una posizione contrastante con il Gli Ermellini, quindi, passano all’esame della
primo orientamento, sostenendo che se lo struttura del contratto di assicurazione sulla vita
stipulante abbia ritenuto di indicare i beneficiari in favore di terzo ed affermano che, ai sensi
in coloro che risulteranno avere la qualità di eredi dell’art. 1920 co. 3 c.c., il beneficiario acquista il
al momento della corresponsione dell’indennizzo, proprio diritto ai vantaggi dell’assicurazione conla designazione, tuttavia, trattandosi di un Da quanto sopra deriva che, in presenza di una
negozio inter vivos con effetti post mortem, la pluralità di eredi, si presume che l’indennizzo
morte dell’assicurato determina il momento in cui debba essere ripartito in parti uguali tra tutti
la prestazione deve essere eseguita. coloro che rivestano la suddetta qualità, fatta
salva la libertà dello stipulante di indicare un
Alla luce di quanto sopra, la designazione risulta
differente criterio di ripartizione.
essere un elemento essenziale del contratto, la cui
mancanza determinerebbe, alla morte dello Nel caso in cui lo stipulante, dopo aver designato
stipulante, la ricaduta della somma assicurata nel quali beneficiari del contratto i propri eredi
patrimonio del de cuius e la sua successiva legittimi, dovesse fare testamento, ciò non
devoluzione agli eredi, questa volta iure equivarrebbe a nuova designazione, dal
successionis. momento che la disposizione mortis causa opera
su un piano diverso rispetto alle attribuzioni inter
In altre parole, solo la designazione consente la
vivos, salvo il caso in cui il testatore/stipulante
fuoriuscita della somma assicurata dal patrimonio
abbia manifestato una inequivoca volontà in tal
dello stipulante con acquisto iure proprio, in capo
senso.
al beneficiario, del diritto ai vantaggi
dell’assicurazione. In sostanza, anche in presenza di un testamento,
l’assicuratore dovrebbe comunque attenersi al
Dalla designazione, pertanto, il suddetto diritto
contratto eseguendo la prestazione nei confronti
entra a far parte del patrimonio del beneficiario
di coloro che risultino eredi legittimi dello
con la conseguenza che, nel caso in cui questi
stipulante al momento dell’apertura della
dovesse premorire allo stipulante, il diritto
successione.
sarebbe trasmesso iure successionis agli eredi del
beneficiario stesso, in proporzione alle rispettive Le Sezioni Unite, affermati i principi di diritto volti
quote ereditarie. alla risoluzione del contrasto giurisprudenziale,
passano alla decisione del caso concreto
D’altra parte, il contratto in esame rientra nella
sottoposto alla loro attenzione.
categoria dei contratti in favore di terzo e ad esso
è applicabile il disposto di cui all’art. 1412, co. 2 In particolare, si tratta di stabilire se i quattro
c.c.: “la prestazione deve essere eseguita a favore nipoti dello stipulante abbiano acquisito i
degli eredi del terzo se questi premuore allo vantaggi del contratto in forza della
stipulante, purché il beneficio non sia stato designazione, e quindi iure proprio, ovvero li
revocato o lo stipulante non abbia disposto abbiamo ereditati dalla madre premorta allo
diversamente.” stipulante.
Le Sezioni Unite concludono che il richiamo da Sul punto i Giudici chiariscono che quando la
parte dello stipulante alla qualifica di eredi, in designazione rinvia per relationem alla qualità di
sede di designazione, ha il solo fine di eredi, i beneficiari non sono individuati sino
determinare per relationem i beneficiari del all’apertura della successione dello stipulante,
contratto di assicurazione e, pertanto, stante la momento in cui acquistano i diritti conseguenti
natura inter vivos del diritto di credito loro alla designazione.
attribuito, è esclusa l’operatività delle regole sulla
Nel caso di specie, all’apertura della successione,
comunione ereditaria e la ripartizione
gli unici eredi dello stipulante erano il fratello
dell’indennizzo in ragione delle rispettive quote.
superstite e i quattro nipoti.Questi ultimi, dunque, non sono subentrati alla sarebbe stato diviso in due quote uguali e non per
madre per rappresentazione, essendo la stessa teste.
già deceduta nel momento in cui la designazione
Affinché una pianificazione patrimoniale sia il più
è divenuta attuale (ovvero con l’apertura della
possibile aderente alle richieste e alle esigenze
successione dello stipulante).
del cliente, è necessario un controllo delle
I nipoti dello stipulante hanno acquistato iure sopravvenienze e, pertanto, uno sforzo di
proprio i diritti di credito derivanti dal contratto di precisione in più da parte del professionista, il
assicurazione, pertanto, l’indennizzo deve essere quale in futuro difficilmente potrà prescindere
ripartito per teste ed in cinque parti uguali quanti dalla sentenza in commento.
sono gli eredi legittimi dello stipulante.
Queste le argomentazioni in forza delle quali le ***
Sezioni Unite cassano con rinvio la sentenza
impugnata.
La pronuncia appena esaminata consente di
svolgere alcune considerazioni di più ampio
respiro, dal momento che i principi ivi esposti
sono applicabili anche ad altri strumenti di
pianificazione, in primis al trust.
È molto frequente, infatti, che nelle pianificazioni
patrimoniali si indichino, quali beneficiari degli
strumenti di pianificazione, in modo generico gli Regime impositivo del trasferimento di un
eredi legittimi. fabbricato estero – commento a Agenzia delle
Si tratta, tuttavia, di un rinvio che non tiene conto Entrate, risposta a interpello 18 maggio 2021,
delle implicazioni giuridiche e patrimoniali n. 350
connesse alle sopravvenienze (ad esempio la L’Agenzia delle Entrate, con la risposta in
morte del beneficiario prima dello stipulante), con commento, analizza il regime fiscale applicabile al
il rischio concreto che la ricchezza sia spostata in trasferimento di talune porzioni immobiliari di un
modo divergente rispetto alle effettive volontà fabbricato sito in Svizzera a una società di capitali
del cliente della cui pianificazione si tratta. di diritto elvetico.
A ben vedere, tornando al caso concreto Il caso di specie trae origine dall’istanza proposta
affrontato dalle Sezioni Unite, se solo lo da due contribuenti, fratello e sorella, fiscalmente
stipulante avesse indicato nominativamente i residenti in Italia e aventi doppia cittadinanza –
propri fratelli quali beneficiari dell’assicurazione italiana e svizzera. Gli istanti nel 2016 ricevono
la ripartizione delle quote sarebbe avvenuta in un dalla madre per atto di donazione[1] alcune
modo totalmente differente. quote immobiliari di un fabbricato cielo-terra sito
Nel dettaglio, la sorella avrebbe acquistato il in Zurigo.
diritto di credito immediatamente e lo avrebbe Essi risultano, quindi, comproprietari pro indiviso
quindi trasmesso iure hereditatis ai propri figli, delle porzioni di fabbricato, nonché “quotisti
alla morte dello stipulante quindi l’indennizzo interni” di una società semplice svizzera che ha lasola funzione di consentire il godimento • in caso di qualificazione del reddito
collettivo dell’immobile in argomento. In prodotto dal trasferimento come reddito
particolare, poiché tutti i coeredi hanno iniziato a di capitale ex 47, co. 7, del T.U.I.R., i
gestire l’immobile senza procedere alla divisione contribuenti siano tenuti a regolarizzare i
o al frazionamento dello stesso, tale circostanza pagamenti già effettuati a titolo di IVIE,
ha comportato “la venuta in essere implicita di correggendo il codice tributo con quello
una società semplice” che non può essere titolare IVAFE, e se risultino applicabili sanzioni.
di diritti di proprietà su beni immobili e non ha
L’Agenzia delle Entrate evidenzia
neppure facoltà di iscrivere a proprio nome una
preliminarmente che i soggetti istanti risultano i
proprietà immobiliare nei registri fondiari. Inoltre,
diretti titolari dei beni in comunione e, per tale
gli istanti precisano che per effetto del
ragione, il trasferimento della proprietà
trasferimento delle predette porzioni del
dell’immobile alla società di capitali svizzera viene
fabbricato la società semplice di diritto svizzero si
posto in essere dagli stessi – nella loro qualità di
sarebbe estinta.
comproprietari – e non, invece, dalla società
semplice residente in Svizzera, di cui questi ultimi
Alla luce di quanto sopra evidenziato, dunque, i
risultano quotisti interni.
due contribuenti chiedono all’Amministrazione
finanziaria se: Per tale ragione, nonostante l’operazione in
oggetto comporti l’estinzione della società
• la plusvalenza conseguente al
semplice di diritto svizzero, a parere dell’Agenzia
trasferimento delle porzioni di fabbricato
non può prodursi in capo ai soggetti residenti un
in parola a una società di capitali di diritto
reddito di capitale ai sensi dell’art. 47, co. 7, del
svizzero si qualifichi come reddito diverso
T.U.I.R., in quanto i medesimi risultano
(plusvalenza immobiliare), a cui risulta
comproprietari pro indiviso del fabbricato.
applicabile il regime di esenzione per
Occorre, perciò, fare riferimento alla disciplina sui
possesso ultraquinquennale ai sensi
redditi diversi, nella quale rientrano le plusvalenze
dell’articolo 67, comma 1, lettera b) del
immobiliari realizzate da soggetti non
Testo unico delle imposte sui redditi di
imprenditori.
cui al d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917
(“U.I.R.”) o se, viceversa, tale reddito si Ai sensi dell’art. 67, co. 1, lett. b), del T.U.I.R., il
qualifichi come reddito di capitale ex art. trasferimento a titolo oneroso di beni immobili
47, co. 7, del T.U.I.R., in ragione del fatto produce un reddito diverso imponibile, qualora i)
che gli stessi risultano “soci” della società la vendita avvenga entro cinque anni dalla
semplice di diritto svizzero[2]; costruzione o dall’acquisto dei medesimi; e ii) il
• le azioni eventualmente ricevute in corrispettivo percepito superi il costo storico di
cambio da parte della società di capitali acquisto o di costruzione. In caso di cessione a
svizzera debbano avere un costo titolo oneroso di immobili ricevuti per donazione,
fiscalmente riconosciuto pari al valore di poi, il predetto periodo di cinque anni decorre
mercato delle porzioni immobiliari dalla data di acquisto da parte del donante. Tale
trasferite e se tale valore di mercato sia previsione di imponibilità trova applicazione
quello determinato dalle autorità fiscali anche qualora la cessione abbia a oggetto beni
svizzere, oppure il valore normale immobili situati all’estero di proprietà di una
determinato ai sensi dell’art. 9, co. 2, del persona fisica residente in Italia[3].
T.U.I.R.;Il periodo di cinque anni tra la data di acquisto o trasferimento di un fabbricato estero segue le
costruzione dell’immobile e la data di vendita stesse regole del trasferimento di un fabbricato
dello stesso è stato previsto dalla disposizione per situato in Italia, con applicazione della disciplina
far sì che vengano assoggettati a imposizione relativa ai redditi diversi derivanti da plusvalenza
solamente i proventi derivanti dalla cessione di immobiliare.
fabbricati con evidenti finalità speculative.
Per questo motivo, l’Agenzia delle Entrate
***
risponde al primo quesito sottolineando che, nel
caso in esame, le porzioni dell’immobile sono in
possesso dei contribuenti da più di cinque anni
(tenuto conto anche del possesso
ultraquinquennale riferibile al soggetto donante)
e che, dunque, non si verifica il presupposto
impositivo in relazione all’eventuale plusvalenza
realizzata.
Con riguardo al secondo quesito, relativo al costo
fiscalmente riconosciuto delle azioni della società
di capitali di diritto svizzero eventualmente Applicabile la presunzione ex art. 2, comma 2-
ricevute per effetto del trasferimento, l’Agenzia bis, TUIR anche nel caso di trasferimento
osserva che il predetto costo è pari al valore “mediato” della residenza verso un paese
normale dei beni conferiti, determinato ex art. 9, black – list
co. 2, del T.U.I.R.[14].
Nel caso in cui un cittadino italiano muova la
Infine, viene rilevato che il quesito riguardante propria residenza fiscale verso un paese non black
l’IVAFE è assorbito in virtù della qualificazione del – list e, successivamente, la trasferisca, senza
reddito prodotto come reddito diverso, anziché “transitare” dall’Italia, verso un paese black – list
come reddito di capitale. troverà in ogni caso applicazione la presunzione
In conclusione, l’Agenzia delle Entrate, seguendo di cui all’art. 2, comma 2-bis del TUIR. È quanto
il dato letterale delle disposizioni sopra statuito dalla Suprema Corte nell’ambito della
richiamate, arriva ad affermare che per un Ord., 25 maggio 2021, n. 14240.
soggetto residente il regime impositivo del
1] In questa sede, è appena il caso di ricordare che in generale l’acquisto di immobili in Svizzera di riduzione del capitale esuberante o di liquidazione anche concorsuale delle società ed enti (…)”
da parte di soggetti esteri è regolato dalla Legge federale elvetica del 16 dicembre 1983 per la parte eccedente il prezzo pagato per l’acquisto o la sottoscrizione delle azioni o quote
sull’acquisto di fondi da parte di persone residenti all’estero (“LAFE”). I cittadini degli Stati membri annullate.
dell’Unione europea o dello Spazio economico europeo che intendono acquistare un immobile in
Svizzera sono, dunque, sottoposti a una previa procedura di autorizzazione da parte dell’autorità [3] L’Agenzia delle Entrate, nella risposta in commento, richiama sul punto la propria risoluzione
cantonale competente. Questa è necessaria anche qualora l’immobile sia già di proprietà di una del 21 giugno 2017, n. 143/E.
persona residente all’estero e non è neppure determinante che l’acquisto si perfezioni tramite
contratto di compravendita, poiché rientra nella nozione di “acquisto” in oggetto anche il diritto [4] In base alla disposizione de qua, “[i]n caso di conferimenti o di apporti in società o altri enti si
di superficie, l’usufrutto, la donazione e, più genericamente, il trasferimento di tutti i diritti che considera corrispettivo conseguito il valore normale dei beni e dei crediti conferiti. Se le azioni o i
procurano all’acquirente una posizione analoga a quella del proprietario di un fondo. Tuttavia, nel titoli ricevuti sono negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri e il conferimento o l’apporto
caso sub specie i due soggetti non sono stati sottoposti alla procedura di autorizzazione LAFE è proporzionale, il corrispettivo non può essere inferiore al valore normale determinato a norma
perché in possesso della doppia nazionalità (e pertanto, non considerati stranieri ai fini della legge del successivo comma 4, lettera a)”.
in questione).
[2] A mente dell’art. 47, co. 7, del T.U.I.R., infatti, si qualificano come utili da partecipazione “[l]e
somme o il valore normale dei beni ricevuti dai soci in caso di recesso, di esclusione, di riscatto, eLa fattispecie dedotta in giudizio La pronuncia
La Corte di Cassazione con l’Ord., 25 maggio Tra i numerosi motivi di ricorso, per quanto di
2021, n. 14240 si è espressa in ordine all’ambito interesse, il contribuente denunziava “la
applicativo della presunzione di cui all’art. 2, violazione e falsa applicazione del D.P.R. 22
comma 2-bis del TUIR, ai sensi del quale sono dicembre 1986, art. 2, comma 2 bis, in parametro
considerati fiscalmente residenti nello Stato, salva all’art. 360 c.p.c., n. 3” invocando “la violazione del
la possibilità di fornire prova contraria, “i cittadini D.P.R. citato, art. 2, comma 2 bis, per aver[lo]
italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione erroneamente la CTR applicato alla fattispecie
residente e trasferiti in Stati o territori diversi da concreta, integrante l’emigrazione da uno Stato
quelli individuati con decreto del Ministero estero (diverso dall’Italia) verso un altro Stato
dell’economia e delle finanze”. Come noto, mercé estero e, segnatamente, dall’Argentina, non a
la presunzione de qua il legislatore non introduce fiscalità privilegiata, verso la Svizzera”. In accordo
un nuovo ed ulteriore criterio territoriale di con le argomentazioni del contribuente e della
individuazione della residenza ma, bensì, sua difesa, infatti, la presunzione recata dalla
l’inversione dell’onere probatorio concernente il norma invocata potrebbe trovare concreta
trasferimento di residenza, addossando così al applicazione sono nei casi di diretta immigrazione
contribuente le conseguenze fiscali derivanti dall’Italia verso un Paese a fiscalità privilegiata di
dall’impossibilità di provare l’effettivo e fattuale talché, nel caso di specie, sarebbe spettato
trasferimento della residenza fiscale. all’Amministrazione finanziaria fornire la prova
Nello specifico il contribuente, cittadino italiano della residenza fiscale del contribuente in Italia. In
nato in Argentina, era stato cancellato altri termini, secondo l’iter logico–argomentativo
dall’anagrafe tributaria nel 1977 dopo aver fatto fatto proprio dal contribuente, la presunzione di
rientro nel paese natio. Successivamente, nel mantenimento della residenza fiscale in Italia
1987, lo stesso si era trasferito dall’Argentina alla sarebbe applicabile solo nel caso in cui il paese di
Svizzera senza transitare dall’Italia. “decollo” sia, appunto, l’Italia. Diversamente, la
presunzione non troverebbe applicazione
Secondo quanto emerso da una verifica
allorquando il trasferimento verso un Paese a
dell’Amministrazione finanziaria, il contribuente
fiscalità privilegiata (paese di “atterraggio”)
avrebbe omesso di dichiarare redditi nell’anno di
dovesse avvenire partendo da uno Stato non
imposta 2004 e, pertanto, veniva raggiunto da un
black – list.
avviso di accertamento per ripresa a tassazione di
redditi per euro 311.608,00, con conseguente Tale impostazione viene recisamente smentita
maggiore Irpef per euro 39.188,00 oltre dalla Suprema Corta nell’ambito della pronuncia
addizionali regionale e comunali, interessi e in commento.
sanzioni.
In accordo con l’impianto motivazionale
Impugnato l’atto impositivo il contribuente enunciato dai Giudici di legittimità, infatti,
vedeva dapprima accolte le proprie ragioni dal l’assunto del contribuente – in ossequio al quale
Giudice di prime cure e, successivamente, in la presunzione ex art. 2, comma 2-bis, TUIR, non
appello, riformata la sentenza di primo grado in troverebbe applicazione “in caso di emigrazione
favore dell’Amministrazione finanziaria. All’esito da uno Stato estero (diverso dall’Italia) verso un
della soccombenza in grado di appello, in altro Stato estero e, segnatamente, dall’Argentina,
contribuente adiva il Giudice di legittimità per non a fiscalità privilegiata, verso la Svizzera” – non
vedere accolte le proprie ragioni. troverebbe riscontro nel dettato normativo. Inquesto senso, argomenta la Corte, la fiscalità privilegiata sia avvenuto da uno Stato
disposizione, individuando in soggetti passivi di non black – list diverso dall’Italia.
imposta, sarebbe formulata in termini meramente In altri termini, il regime probatorio recato dall’art.
soggettivi e, pertanto, la delimitazione del 2, comma 2-bis del TUIR trova applicazione tanto
perimetro applicativo della presunzione nel caso di trasferimenti di residenza “diretti”
prescinderebbe da dati di carattere oggettivo dall’Italia verso un Paese black – list tanto quanto
come, ad esempio, le caratteristiche del in ipotesi di trasferimenti “mediati” o “indiretti” di
trasferimento. residenza di cittadini italiani da uno Stato non
black – list (diverso dall’Italia) verso Paesi a
Nello specifico, dunque, ai fini dell’applicazione
fiscalità privilegiata e ciò anche nel caso in cui il
della presunzione di residenza, sarebbe irrilevante
cittadino non sia, medio tempore, transitato nel
il fatto che il trasferimento verso un Paese a
territorio dello Stato.
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