REGIME DEI MINIMI: LE RISPOSTE DELL'AGENZIA - APPROFONDIMENTI tratto da IPSOA, Corriere Tributario, n. 7/2008
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APPROFONDIMENTI
12 febbraio 2008
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REGIME DEI MINIMI: LE RISPOSTE DELL’AGENZIA
di Annibale Dodero
tratto da IPSOA, Corriere Tributario, n. 7/2008
1Risposte dell’Agenzia delle entrate
sul regime dei minimi
di Annibale Dodero
’Agenzia delle entrate, in occasione di «Telefisco 2008», ha fornito tre importanti
L chiarimenti in ordine all’applicazione del regime dei contribuenti minimi, affermando alcuni
principi generali che possono essere utilizzati per chiarire altri dubbi interpretativi. I
chiarimenti riguardano: il requisito dell’acquisto di beni strumentali nel limite triennale
di 15.000 euro; le modalità di determinazione del reddito dei contribuenti che
aderiscono al regime; la causa di esclusione riguardante i contribuenti che si avvalgono dei
regimi speciali ai fini IVA.
In occasione della manifestazione «Telefisco — non hanno sostenuto spese per lavoratori dipen-
2008» che si è tenuta il 29 gennaio 2008 l’Agenzia denti (neanche a progetto) e neppure per associati
delle entrate ha fornito, tra l’altro, importanti pre- in partecipazione;
cisazioni in relazione a tre specifici quesiti riguar- b) nel triennio solare precedente:
danti l’applicazione del regime dei minimi intro- — non hanno effettuato acquisti di beni strumenta-
dotto dall’art. 1, commi da 96 a 117, della legge li neanche mediante contratti di appalto o locazio-
Finanziaria 2008 (1). ne (anche finanziaria) per un ammontare superiore
Le tre risposte si aggiungono alle disposizioni di a 15.000 euro.
attuazione contenute nel D.M. 2 gennaio 2008 (2), In relazione al requisito riguardante l’acquisto di be-
previsto dal comma 115 del predetto art. 1, ed ai ni strumentali va sottolineato che il limite di 15.000
primi chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate euro si riferisce al «flusso» dei beni acquisiti nei tre
con la circolare 21 dicembre 2007, n. 73/E (3). Le esercizi precedenti e non allo stock tanto che si può
risposte che analizzeremo in questo commento so- essere nel regime con beni di elevato ammontare se
no contenute anche nella circolare 28 gennaio acquistati da più di tre anni. Si deve, inoltre, consi-
2008, n. 7/E (4) che contiene numerosi altri chiari- derare che per la verifica del limite di 15.000 euro
menti in forma di risposte a quesiti formulati dalle vanno presi in considerazione nel triennio:
Associazioni di categoria. — i corrispettivi di acquisto di beni strumentali
Il regime dei minimi è riservato alle persone fisi- con la conseguenza che è irrilevante il costo fisca-
che esercenti attività di impresa o arti e professio- le e quindi le quote di ammortamento;
ni che si trovano in possesso di particolari requisi-
ti, in presenza dei quali si è automaticamente at-
Note:
tratti al nuovo regime che è regime naturale dei (1) Legge 24 dicembre 2007, n. 244, in Banca Dati BIG, IPSOA.
soggetti in possesso dei requisiti previsti. (2) In Corr.Trib. n. 5/2008, pag. 368, con commento di P. Moretti.
Limitando l’esame del regime (5) agli aspetti che (3) In Corr.Trib. n. 4/2008, pag. 313, con commento di B. Izzo.
sono stati oggetto di chiarimento nelle risposte (4) Di prossima pubblicazione in questa Rivista, con commento di
A. Dodero e A.Trevisani.
fornite in occasione del «Telefisco 2008» si ricor- (5) Per una illustrazione più completa delle caratteristiche del re-
da che il nuovo regime è obbligatorio per i contri- gime cfr. L. Miele, «Il regime per i contribuenti minimi e margina-
buenti che: li», in Corr. Trib. n. 41/2007, pag. 3311; R. Lupi, «Regime dei minimi
a) nell’anno solare precedente: e sua inadeguatezza alla tassazione delle microimprese», ivi n.
46/2007, pag. 3769; B. Izzo, «Prime analisi di convenienza per i
— hanno conseguito ricavi o compensi inferiori a contribuenti minimi», ivi n. 2/2008, pag. 97; Id., «L’applicazione del
30.000 euro; regime dei contribuenti minimi», ivi n. 4/2008, pag. 313, commen-
— non hanno effettuato cessioni all’esportazione; to alla circolare n. 73/E del 2007, cit.IL PROBLEMA E LA SOLUZIONE — i canoni di affitto, noleg- — il reddito di impresa o di gio o locazione finanziaria. Determinazione del valore lavoro autonomo dei soggetti In proposito, si ritiene che dei beni strumentali che rientrano nel regime in vadano presi in considerazio- — Ci si chiede se nella esame «è costituito dalla dif- ne i canoni e non il costo del determinazione del valore dei beni ferenza tra l’ammontare dei bene per il concedente in strumentali che non deve superare ricavi o compensi percepiti quanto si fa riferimento per il l’importo di 15.000 euro nel triennio nel periodo d’imposta e quel- sostenimento della spesa ai precedente l’applicazione del regime si lo delle spese sostenute nel criteri indicati in materia di debba tener conto delle disposizioni periodo stesso nell’esercizio IVA nell’art. 6 del D.P.R. 26 del T.U.I.R. che prevedono limitazioni dell’attività d’impresa o del- ottobre 1972, n. 633. Tale in- alla deducibilità di particolari costi. l’arte o della professione; terpretazione è stata confer- — Non si tiene conto di alcuna concorrono altresì alla for- mata dall’Agenzia nella ri- limitazione perché le disposizioni mazione del reddito le plu- sposta 2.8, quesito c), conte- contente nel T.U.I.R. sono a tal fine svalenze e le minusvalenze nuta nella circolare n. 7/E del irrilevanti. I beni a deducibilità dei beni relativi all’impresa 2008; limitata vanno però considerati beni o all’esercizio dell’arte o — l’intero valore del maxica- ad uso promiscuo e per esigenze di professione»; none pagato; semplificazione vanno presi in — ai fini della determinazio- — i corrispettivi relativi alle considerazione al 50%. ne del reddito, assumono ri- operazioni di acquisto effet- levanza, oltre ai ricavi e tuate presso soggetti non titolari di partita IVA; compensi ed alle plusvalenze ed alle minusvalen- — il 50% del corrispettivo dei beni strumentali ze, anche le sopravvenienze attive e, per coerenza utilizzati in modo promiscuo. sistematica, quelle passive; Si fa presente, infine, che il requisito va verificato — in deroga alle disposizioni previste dal T.U.I.R. ogni anno avendo riguardo alla situazione del per la determinazione dei redditi d’impresa e di la- triennio precedente in quanto si tratta di un trien- voro autonomo, si applicano specifiche regole che nio mobile. trovano applicazione solo per i soggetti che si av- Sono, invece, esclusi dal regime: valgono del regime; a) le persone fisiche che si avvalgono di regimi — in particolare l’imputazione delle spese, dei ri- speciali IVA; cavi e dei compensi al periodo d’imposta deve es- b) i soggetti non residenti (vale il criterio di resi- sere effettuata sulla base del cd. «principio di cas- denza fiscale ex art. 2, comma 2); sa», e cioè in considerazione del momento di ef- c) i soggetti che in via esclusiva o prevalente effet- fettiva percezione del ricavo o compenso, nonché tuano cessioni: di effettivo sostenimento del costo o della spesa. 1) di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni Tale principio, che sottende generalmente alla de- edificabili di cui all’art. 10, n. 8), del D.P.R. n. terminazione dei redditi derivanti dall’esercizio di 633/1972; arti o professione, trova applicazione anche nella 2) di mezzi di trasporto nuovi (art. 53, comma 1, determinazione del reddito d’impresa prodotto dai del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con contribuenti minimi; modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. — sulla base del principio elencato al punto prece- 427); dente, sia i componenti negativi che quelli positi- d) gli esercenti attività d’impresa o arti e profes- vi, partecipano alla formazione del reddito nel pe- sioni in forma individuale che contestualmente riodo d’imposta in cui si verifica la relativa mani- partecipano a società di persone o associazioni o a festazione finanziaria, ancorché la competenza s.r.l. trasparenti (art. 116 del T.U.I.R.). economica possa essere riferita ad altri periodi di Nel par. 4.1 della circolare n. 73/E del 2007 in re- imposta. lazione alle modalità di determinazione del reddito Si veda la Tabella n. 1, a pag. 520. dei contribuenti che si avvalgono del regime dei Alla luce di questo quadro interpretativo i chiari- minimi è stato precisato che: menti della Agenzia delle entrate hanno interessato:
IL PROBLEMA E LA SOLUZIONE
— il requisito dell’acquisto vanti anche ai fini del con-
di beni strumentali nel limite Spese per vitto e alloggio trollo, si ritiene che i beni
triennale di 15.000 euro pre- — Ci si chiede se un professionista strumentali solo in parte uti-
cisando in che modo si calco- può dedurre interamente le spese lizzati nell’ambito dell’atti-
la il valore dei beni strumen- sostenute per vitto e alloggio senza vità di impresa o di lavoro
tali che hanno una deducibi- tener conto delle limitazioni previste autonomo esprimano un va-
lità limitata; dall’art. 54, comma 3, del T.U.I.R. lore pari al 50% dei relativi
— le modalità di determina- — Si ritiene che la risposta sia corrispettivi».
zione del reddito dei contri- affermativa perché anche in questo Nella risposta al quesito l’A-
buenti che aderiscono al regi- caso non si tiene conto delle disposizioni genzia delle entrate completa
me precisando che a tal fine contenute nel T.U.I.R. tale affermazione precisando,
non trovano applicazione le L’Amministrazione si riserva, però, un peraltro, che i beni a deduci-
regole ordinarie di determi- sindacato di inerenza rispetto alle bilità limitata indicati negli
nazione del reddito dettate spese sostenute. artt. 164 e 102, comma 9, del
dal T.U.I.R.; T.U.I.R. vanno sempre consi-
— la causa di esclusione riguardante i contribuenti derati beni che vengono solo in parte utilizzati nel-
che si avvalgono dei regimi speciali ai fini IVA l’ambito dell’attività di impresa o di lavoro auto-
precisando quali effetti produca nei confronti dei nomo. Si ricorda che nei predetti articoli vengono
contribuenti che esercitano attività agricola. presi in considerazione in particolare auto, motoci-
cli e telefoni. Ne consegue che il costo di acquisto
Acquisto di beni strumentali dell’auto andrà sempre considerato al 50%, sia
a deducibilità limitata quando il T.U.I.R. prevede un limite di deducibi-
Nel quesito sottoposto alla Agenzia è stato ricor- lità superiore (80% per agenti e rappresentanti di
dato che nella circolare n. 73/E del 2007 è stato commercio), sia quando il limite sia inferiore
chiarito che, ai fini del limite di 15.000 euro dei (40% nella generalità dei casi). Si ritiene che in
beni strumentali, stabilito dal comma 96, lett. b), applicazione di tale principio anche in sede di de-
dell’art. 1 della Finanziaria 2008, i beni promiscui terminazione del reddito dei contribuenti minimi
devono essere assunti per il 50% del corrispettivo si debba tener conto dei costi relativi alla gestione
ed è stato chiesto come tale indicazione debba ed all’utilizzo dei predetti beni nella misura forfe-
coordinarsi con le disposizioni del Testo Unico taria del 50%.
che prevedono limitazioni alla deducibilità di par-
ticolari costi. In particolare che valore dovesse es- Determinazione del reddito
sere assunto per un bene a deducibilità limitata e irrilevanza delle ordinarie disposizioni
utilizzato interamente per l’attività imprenditoriale nel T.U.I.R.
facendo il caso di un agente di commercio che ha Nel quesito sottoposto all’Agenzia delle entrate è
due autoveicoli, uno dei quali utilizzato esclusiva- stato evidenziato che nella circolare n. 73/E del 2007
mente per l’attività d’impresa. e dal decreto attuativo si desumerebbe che sia i com-
L’Agenzia delle entrate ha chiarito (6) che nel ponenti positivi che quelli negativi devono essere as-
contesto del regime dei contribuenti minimi le per- sunti per l’intero corrispettivo incassato o pagato nel
centuali di deducibilità stabilite dal T.U.I.R. sono periodo. In applicazione di tale indicazione si è chie-
irrilevanti. Tale conclusione si basa sulla afferma- sto se fosse corretto dedurre per intero, ad esempio,
zione di un principio generale in base al quale nel le spese di albergo e ristorante pagate da un profes-
regime dei minimi sono irrilevanti le ordinarie di- sionista che utilizza il regime dei minimi senza tener
sposizioni contenute nel T.U.I.R. Nella applicazio- conto dei limiti stabiliti dall’art. 54, comma 3, del
ne del regime dei minimi si deve tener conto solo T.U.I.R. secondo cui le spese relative a prestazioni
delle peculiari disposizioni che disciplinano tale
regime. Nel caso in esame rileva esclusivamente Nota:
quella indicata nella circolare n. 73/E del 2007 se- (6) Vedi risposta 2.8, quesito b) contenuta nella circolare n. 7/E
condo cui, «per esigenze di semplificazione rile- del 2008, cit.alberghiere e a somministra- e delle spese sostenute ai fini zione di alimenti e bevande in Riparazione degli autoveicoli della determinazione del red- pubblici esercizi sono deduci- — Un imprenditore agricolo che, in dito dei soggetti minimi è co- bili per un importo complessi- aggiunta all’attività agricola munque subordinata alla cir- vamente non superiore al 2% assoggettata al regime speciale IVA di costanza che gli stessi siano dell’ammontare dei compensi cui all’art. 34 del D.P.R. n. 633/1972, inerenti all’attività esercitata. percepiti nel periodo di impo- esercita anche attività di riparazione Anche tale affermazione ha sta. autoveicoli, può avvalersi una valenza generale perché L’Agenzia delle entrate (7) ha relativamente a quest’ultima del mira a chiarire che l’Ammi- condiviso le conclusioni tratte regime dei contribuenti minimi, nistrazione si riserva comun- dall’estensore del quesito af- qualora ne ricorrano i presupposti? que la facoltà di effettuare un fermando un principio di ca- — Sì, è possibile anche quando il sindacato di inerenza su tutte rattere generale che può tro- contribuente è assoggettato ai fini IVA le spese sostenute e dedotte vare applicazione anche in re- al regime speciale di cui agli artt. 34 dai contribuenti minimi. Nel lazione ad altre disposizioni e 34-bis del D.P.R. n. 633/1972. caso specificamente preso in del T.U.I.R. È stato, infatti, considerazione si ricorda in esplicitamente affermato che le regole di determi- particolare che le spese di vitto e alloggio normal- nazione del reddito dei soggetti che rientrano nel mente debbono considerarsi afferenti alla sfera regime dei minimi sono dettate dall’art. 1, comma privata del contribuente e quindi solo in via ecce- 104, della legge Finanziaria 2008, e pertanto con zionale possono essere dedotte nella determinazio- riferimento a tali soggetti non trovano applicazione ne del reddito del contribuente minimo. Il contri- le regole ordinarie di determinazione del reddito buente deve essere in grado di dimostrare sulla ba- dettate dal T.U.I.R. L’interpretazione dell’Agenzia se di criteri oggettivi la stretta inerenza di tali spe- ha evidentemente tenuto conto delle finalità di se alla attività svolta come, ad esempio, nel caso semplificazione che hanno portato alla istituzione di spese di albergo sostenute per poter svolgere del regime dei minimi affermando un principio che una attività indispensabile in una sede diversa da consente al contribuente di applicare tale regime quella in cui abitualmente dimora il contribuente. senza doversi misurare con la complessità dell’in- In altre parole per esigenze di semplificazione si sieme delle disposizioni contenute nel T.U.I.R. Ap- rinuncia ad applicare le disposizioni che per taluni plicando tale criterio si deve ritenere che, conse- costi prevedono una forfetizzazione dell’inerenza guentemente, non rilevino, ad esempio, le disposi- ma per evitare possibili manovre elusive si bilan- zioni: cia tale indicazione ricordando che il tradizionale — che prevedano limitazioni alla deducibilità di sindacato di inerenza è comunque possibile. Evi- costi relativi all’utilizzo di beni a deducibilità li- dentemente nella effettuazione di tale sindacato ri- mitata, fatta salva la presunzione di promiscuità al leverà anche la congruità dei costi sostenuti dal- 50% su cui ci siamo soffermati in relazione al pre- l’impresa o dall’esercente arte o professione ri- cedente quesito; spetto ai modesti ricavi o compensi realizzabili in — che per i beni acquisiti in leasing richiedono il tale regime e all’oggetto dell’attività. requisito del periodo di durata minimo; — riguardanti la deducibilità delle spese di rappre- Regime dei minimi e contribuenti sentanza. che svolgono attività agricola Dopo aver affermato che le disposizioni del Nel quesito sottoposto all’Agenzia dopo essersi T.U.I.R. nel regime dei minimi non sono applicabi- evidenziato che non sono considerati contribuenti li, l’Agenzia ha però precisato che è possibile de- minimi le persone fisiche che si avvalgono di regi- durre tali spese «sempreché la stretta inerenza delle mi speciali ai fini IVA (come, per esempio, coloro stesse all’esercizio dell’attività d’impresa o di la- voro autonomo sia dimostrabile sulla base di criteri Nota: oggettivi. Tale precisazione è stata rafforzata, inol- (7) Vedi risposta 5.1, quesito e) contenuta nella circolare n. 7E del tre, dalla affermazione che la deducibilità dei costi 2008, cit.
che svolgono le attività agricole rientranti nell’art. secondo le disposizioni proprie del regime ordina-
34 del D.P.R. n. 633/1972) si chiede se un produt- rio e non ai sensi degli artt. 34 e 34-bis, il contri-
tore agricolo che svolge anche una seconda attività buente in presenza dei requisiti dovrà applicare
professionale o d’impresa possa rientrare nel regi- (salvo opzione) il regime dei contribuenti minimi
me dei contribuenti minimi per l’attività non agri- per le altre attività di impresa eventualmente eser-
cola. citate e per la restante attività agricola che ai fini
L’Agenzia delle entrate ha chiarito (8) che: dell’imposta sul reddito esprima reddito d’impresa
— i produttori agricoli, qualora esercitino l’atti- compresa quella alla quale si applicano le disposi-
vità nei limiti del menzionato art. 32 del T.U.I.R., zioni dell’art. 56-bis del T.U.I.R.;
ancorché assoggettati ai fini IVA al regime specia- — anche l’attività di agriturismo disciplinata dal-
le di cui agli artt. 34 e 34-bis del D.P.R. n. l’art. 5, comma 2, della legge 30 dicembre 1991,
633/1972, possono avvalersi del regime dei contri- n. 413 può essere attratta al regime dei minimi
buenti minimi con riguardo alle altre attività di qualora il contribuente opti per l’applicazione del-
impresa arte e professioni eventualmente svolte; l’IVA nei modi ordinari;
— nell’ipotesi descritta al punto precedente i con- — in ogni caso l’insieme delle attività assoggetta-
tribuenti assolvono agli adempimenti IVA previsti te al regime dei contribuenti minimi dovrà essere
per i produttori agricoli secondo le disposizioni valutato unitariamente ai fini dei requisiti di ac-
contenute negli artt. 34 e 34-bis del D.P.R. n. cesso previsti al comma 96.
633/1972 e, ai fini IRPEF, sono tenuti a dichiarare Dall’insieme di tali chiarimenti si evince in parti-
il reddito fondiario mentre, relativamente alla ulte- colare che chi esercita attività agricola assoggetta-
riore attività di impresa o di lavoro autonomo, po- ta a tassazione con le regole del reddito di impresa
tranno avvalersi del regime dei contribuenti mini- potrebbe trovarsi naturalmente attratto al regime
mi e assolvere ai relativi adempimenti analitica- dei minimi e che per evitare tale attrazione deve
mente descritti nella circolare n. 73/E del 2007; necessariamente esercitare l’opzione per il regime
— in nessun caso l’attività agricola, sia essa naturale ponendo in essere comportamenti conclu-
espressiva di reddito fondiario o di reddito d’im- denti.
presa, potrà rientrare nel regime dei contribuenti
minimi qualora sia assoggettata al regime speciale Nota:
di cui ai più volte citati artt. 34 e 34-bis; (8) Risposta 2.2, quesito a), contenuta nella circolare n. 7/E del
— se l’attività agricola viene trattata, ai fini IVA, 2008, cit.
Tabella n. 1 - Determinazione del reddito
Differenza tra l’ammontare:
– dei ricavi o compensi percepiti
Il reddito di impre- nel periodo d’imposta
sa o di lavoro au- e
tonomo – delle spese sostenute nell’eserci-
zio dell’attività di impresa o dell’ar-
te o della professione
Nella determinazione del reddito concorrono, anche, le plusva-
lenze e le minusvalenze dei beni relativi all’impresa o all’eserci-
zio di arti o professioni (nonché le sopravvenienze)
Il principio di cassa viene esteso anche alla determinazione del
reddito d’impresaPuoi anche leggere
