Principi di residenza fiscale
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Principi di residenza fiscale
1INDICE
Regime fiscale nazionale
Soggetti IRES - Art. 73, commi 1 e 2, T.U.I.R.
Criteri di residenza
Esterovestizione
Trattati internazionali
Residenza ai fini convenzionali
2CASS. 28-02-2012 7739
Si rappresentano i fatti costitutivi di un caso di esterovestizione
Controllo indiretto
Il marchio di proprietà delle persone
fisiche viene ceduto a LUXCO 1
LUXCO 1 licenzia il marchio alla s.r.l.
detenuta dalle medesime persone fisiche 100%
cedenti in cambio di royalties ITAsrl
LUXCO 1 ha come amministratore un
soggetto italiano ed è gestita dall’Italia
via e-mail attraverso ordini impartiti ai
LUXCO 2
dipendenti italiani di volta in volta inviati
in Lux Proprietà del marchio
LUXCO 1
3SOGGETTI PASSIVI IRES
Art. 73, commi 1 e 2, T.U.I.R.
S.p.a., s.a.p.a., s.r.l., soc. coop.,soc. di mutua assicurazione, SE
reg.(CE) n. 2157/2001 e società cooperative reg (CE) n. 1435/2003
Enti pubblici e privati commerciali, trust diversi dalle società
Enti pubblici e privati non commerciali, trust diversi dalle società
Società ed enti di ogni tipo, trust con o senza personalità
giuridica, non residenti nel territorio dello stato
Associazioni non riconosciute, consorzi e altre organizzazioni
giuridiche nei cui confronti il presupposto d’imposta si verifica in
modo unitario ed autonomo
4CRITERI DI RESIDENZA
Art. 73, comma 3, T.U.I.R.
Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le
società e gli enti che per la maggior parte del periodo d’imposta
hanno nel territorio dello stato, alternativamente:
•
la sede legale,
•
la sede dell’amministrazione,
•
l’oggetto principale.
Ø
E’ sufficiente che si verifichi anche uno solo dei tre requisiti affinché la società sia considerata
residente in Italia;
Ø
E’ necessario fare riferimento alla situazione sostanziale e effettiva, non a quella formale e
apparente.
Ø
Le maggiori difficoltà si incontrano nella individuazione in concreto della “sede dell’amministrazione”
e dell’ “oggetto principale dell’attività”;
5CRITERI DI RESIDENZA
NOZIONE DI SEDE DELL’AMMINISTRAZIONE
Ø
Coincide con il concetto di “sede effettiva” della società;
Ø
“E’ il luogo ove hanno concreto svolgimento le attività
amministrative e di direzione dell’ente, si convocano le
assemblee e cioè il luogo deputato, o stabilmente utilizzato
per l’accentramento – nei rapporti interni o con i terzi -
degli organi e degli uffici societari in vista del compimento
degli affari e della propulsione dell’attività dell’ente” (Sent.
Cassazione 16 giugno 1984, n. 3604);
6CRITERI DI RESIDENZA
NOZIONE DI SEDE DELL’AMMINISTRAZIONE
Ø
Ci si riferisce al concetto di direzione strategica o gestione ordinaria?
Ø
La direzione strategica della società è l’insieme delle decisioni normalmente
riservate al consiglio di amministrazione (piano strategico, scelta delle linee
di investimento, politiche di finanziamento, nomina dei dirigenti e attribuzioni
dei relativi poteri, controllo dei risultati e relative decisioni)
Ø
La gestione ordinaria è la gestione dei singoli affari, l’amministrazione
contabile, la contrattualistica, la gestione del personale non direttivo, i
rapporti con i clienti e fornitori
Ø
Tale distinzione è fondamentale per le società di mero godimento che
detengono “passive income” (es. holding, gestione IP)
7CRITERI DI RESIDENZA
Art. 73, comma 4, T.U.I.R.
NOZIONE DI OGGETTO PRINCIPALE DELLA SOCIETÀ
Ø
L’oggetto esclusivo o principale dell’ente residente è determinato in base alla
legge, all’atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico
o di scrittura privata autenticata o registrata.
Ø
Per oggetto principale si intende l’attività essenziale per realizzare
direttamente gli scopi primari indicati dalla legge o dall’atto costitutivo.
8CRITERI DI RESIDENZA
NOZIONE DI OGGETTO PRINCIPALE DELLA SOCIETÀ
In pratica è necessario:
Ø
identificare l’oggetto principale in base all’atto costitutivo (in mancanza si fa
riferimento all’attività effettivamente esercitata).
Ø
accertare dove tale attività sia svolta prevalentemente.
Problematiche aperte che non trovano chiara soluzione
1) Imprese che prendono decisioni fondamentali a carattere commerciale e
direzionale via videoconferenza?
2) Imprese nelle quali l’alta direzione è sempre in movimento?
3) determinazione della residenza delle società di mero godimento (holding,
immobiliari), il cui scopo è quello di detenere alcuni asset (partecipazioni,
immobili etc) suscettibili di produrre reddito senza che sia necessario lo
svolgimento di un’attività economica significativa?
9RESIDENZA AI FINI CONVENZIONALI
Commentario all’articolo 4 del Modello OCSE
NUOVO COMMENTARIO
La direzione effettiva è il luogo ove sono assunte in concreto le
principali decisioni gestionali dell’ente…devono essere presi in
considerazione tutti i fatti e le circostanze pertinenti
OSSERVAZIONI DELL’ITALIA
L’Italia non condivide l’interpretazione recata nel paragrafo 24
riguardante “la persona o il gruppo di persone di rango più
elevato (a titolo esemplificativo, un CdA) quale esclusivo
criterio per identificare la sede di direzione effettiva di un
ente. La sua opinione è che il luogo ove l’attività dell’ente è
sostanzialmente esercitata deve essere preso in
considerazione nel determinare la sua sede di direzione
effettiva.”
10ESTEROVESTIZIONE
Art. 73, comma 5-bis, T.U.I.R.
Salvo prova contraria, la sede dell’amministrazione delle società
non residenti che detengono partecipazioni di controllo (ai sensi
dell’articolo 2359, primo comma, del codice civile) in società
italiane si presume esistente in Italia in due casi:
1) Il socio non residente è controllato anche indirettamente ai
sensi dell’articolo 2359, primo comma CC, da soggetti residenti nel
territorio dello Stato, ovvero
2) Il socio non residente è amministrato da un consiglio di
amministrazione o altro organo di gestione composto in
prevalenza di consiglieri residenti nel territorio italiano.
11ESTEROVESTIZIONE
lettera a)
Controllo diretto Controllo indiretto
ITACO SPA ITACO SPA
100% 100%
LUXCO UK CO
100%
ITACO SPA
LUXCO
In entrambi i casi, Luxco si
ITACO SPA
presume residente fiscalmente in
Italia
12ESTEROVESTIZIONE
lettera b):
CDA
100%
LUXCO Luxco si presume residente
fiscalmente in Italia
100%
ITACO SPA
13ESTEROVESTIZIONE
Osservazioni
Ø
Si tratta di una presunzione relativa. E’ necessario fornire prova
contraria al fine di disapplicare la norma.
Ø
Non vi sono indicazioni in merito alla prova che il contribuente deve
fornire per superare la presunzione relativa.
14ESTEROVESTIZIONE
Art. 73, comma 5-ter, T.U.I.R.
Ø
Ai fini della verifica della sussistenza del requisito del controllo,
rileva la situazione esistente alla data di chiusura dell’esercizio o
periodo di gestione del soggetto estero controllato.
Ø
Ai medesimi fini, per le persone fisiche si tiene conto anche dei voti
spettanti ai familiari ai sensi dell’articolo 5, comma 5 T.U.I.R.
15ESTEROVESTIZIONE
Come provare la localizzazione della sede operativa all’estero?
Ø
riunioni del CDA soci all’estero preferibilmente con la presenza fisica della
maggioranza dei consiglieri;
Ø
redazione del verbale del CDA nella lingua del paese di residenza o in
inglese e conservazione degli stessi presso la sede estera della società;
Ø
maggioranza degli amministratori non residenti, o in mancanza,
attribuzione di specifiche deleghe agli amministratori non residenti;
Ø
evitare che la stessa persona fisica residente funga da amministratore sia
della società estera sia di altre società residenti ad essa collegate;
Ø
evitare flussi di corrispondenza fax, email etc da o per l’Italia;
Ø
attività di consulenza prestata da professionisti residenti deve essere
indirizzata sempre alla società estera e mai a società residenti appartenenti
allo stesso gruppo e le comunicazioni redatte in lingua inglese;
Ø
strutture organizzative, uffici e risorse manageriali sufficienti ad assicurare
lo svolgimento delle funzioni.
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