ASPETTI APPLICATIVI E NOVITÀ NELL'AMBITO DEGLI IAS-IFRS - Sede dell'Ordine - Piazzale Belle Arti, 2 - Roma 10 luglio 2019 - ODCEC ...
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ASPETTI APPLICATIVI E
NOVITÀ NELL'AMBITO DEGLI IAS-IFRS
Sede dell'Ordine – Piazzale Belle Arti, 2 – Roma
10 luglio 2019Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari,
IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e
IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini
10 luglio 2019Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Agenda
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Altre tematiche applicative
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
2Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Agenda
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Altre tematiche applicative
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
3Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Come opera l'IFRS Interpretation Committee ("IFRS IC")
§ Tutti i progetti che coinvolgono l'IFRS IC hanno inizio con un quesito tecnico relativo a un principio.
§ Lo scopo del processo è di consentire agli stakeholder (redattori, revisori, utilizzatori ed enti regolatori)
di sottoporre un quesito, discutendolo in riunioni pubbliche per garantire la trasparenza.
§ Al termine delle analisi, l'IFRS IC decide se, al fine di rispondere al quesito, occorre discutere
un’eventuale modifica al principio o se applicare un approccio alternativo.
AGENDA DECISION
§ L'IFRS IC può decidere di non raccomandare alcuna modifica al principio in quanto tale attività sarebbe:
ü non necessaria: perché di norma, per l'IFRS IC, gli IFRS e le interpretazioni forniscono un livello di
informazioni tale da consentire alla società di stabilire il trattamento contabile da applicare oppure
perché non vi è alcuna evidenza che esista una problematica contabile diffusa; o
ü inutile: per esempio, l’introduzione di disposizioni nuove o riviste potrebbe aiutare una società
nell’ambito di una determinata operazione, ma, nel contempo, sollevare dubbi per altre società in
relazione a tipologie di operazioni leggermente diverse.
§ Al fine di descrivere le motivazioni per cui ha deciso di non raccomandare la modifica al principio, l'IFRS
IC pubblica delle agenda decision che sono il risultato di un regolare processo. Le agenda decision
restano in consultazione per 60 giorni e, prima di pubblicarne la versione definitiva, l'IFRS IC tiene conto
dei commenti ricevuti.
§ Spesso le agenda decision riportano informazioni che assistono le società nell’applicazione degli IFRS
spiegando in che modo applicare i principi ai quesiti tecnici sottoposti.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
4Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Regolamento fisico di contratti di acquisto o
IFRS 9
vendita di elementi non finanziari (1/2)
ESEMPIO
Come applicare l'IFRS 9 nel caso di contratti per acquisti futuri di una commodity (alluminio) ad un
prezzo fisso.
Nel caso presentato:
§ un'entità ha dei contratti a prezzo fisso per acquistare in futuro l'alluminio
§ i contratti non soddisfano i requisiti per l'applicabilità della "own use scope exception" al
momento della rilevazione iniziale e non vengono designati come parte di una relazione di
copertura
§ tali contratti vengono contabilizzati come strumenti finanziari derivati valutati al fair value con
contropartita il conto economico
§ alla data di regolamento, l'entità decide di non liquidare il contratto e di ritirare l'alluminio.
QUESITO: alla data del regolamento fisico del contratto, l'entità può stornare l'utile o la perdita
accumulati sul derivato con una corrispondente rettifica delle rimanenze?
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
5Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Regolamento fisico di contratti di acquisto o
IFRS 9
vendita di elementi non finanziari (2/2)
Final Agenda Decision - IFRIC Update – Marzo 2019
§ L'IFRS 9 non consente né richiede ad un'entità di rivalutare o modificare la contabilizzazione di un
derivato solo perché il contratto è regolato fisicamente.
§ Lo storno dell'utile o della perdita accumulati sul derivato al momento del regolamento fisico
sarebbe di fatto contrario a quanto previsto dall'IFRS 9, ovvero di contabilizzare il contratto come
derivato. La rimanenza sarà rilevata al costo sostenuto alla data di regolamento del contratto
più/meno gli utili/perdite rilevati sul contratto derivato.
§ Lo IAS 1 e l'IFRS 7 contengono indicazioni sugli obblighi di presentazione degli utili e delle perdite su
derivati e sugli obblighi di informativa su tali importi.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
6Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Valutazione dei beni e servizi promessi (1/2) IFRS 15
Quesito
Rilevazione dei ricavi da parte di una borsa valori che fornisce un servizio di quotazione ad un
cliente.
La borsa valori riceve dal cliente per il servizio prestato:
§ un upfront fee non rimborsabile pagata al momento dell'ammissione iniziale alla quotazione.
Tale upfront fee si riferisce alle attività che la borsa valori svolge all'inizio o in prossimità
dell'inizio del contratto;
§ un corrispettivo annuale addebitato su base continuativa durante il periodo di quotazione.
QUESITO: il servizio di ammissione alla quotazione può essere considerato una performance
obligation distinta dal servizio di quotazione?
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
7Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Valutazione dei beni e servizi promessi (2/2) IFRS 15
Final Agenda Decision - IFRIC Update – Gennaio 2019
§ All'inizio del contratto l'entità deve individuare i beni e i servizi definiti nel contratto con il cliente
per poter poi identificare correttamente le performance obligation. [IFRS 15.22]
§ Le performance obligation non possono riferirsi ad attività che la borsa valori deve svolgere per dare
esecuzione al contratto, a meno che tali attività trasferiscano beni o servizi al cliente. [IFRS 15.25]
§ Quando un'entità addebita una upfront fee non rimborsabile, deve valutare se un bene o un servizio
promesso al cliente viene trasferito all'inizio o in prossimità dell'inizio del contratto o se, invece, ad
esempio, le attività che svolge all'inizio o in prossimità dell'inizio del contratto rappresentano delle
attività svolte per poter dare esecuzione al contratto.
§ Il Committee ha fatto le seguenti osservazioni:
ü le attività svolte all'inizio o in prossimità dell'inizio del contratto sono necessarie per trasferire i
beni o i servizi previsti dal contratto, ovvero il servizio di essere quotati in borsa. Lo svolgimento
di tali attività non trasferisce un bene o un servizio promesso al cliente
ü il servizio di quotazione fornito al cliente è lo stesso servizio in fase di quotazione iniziale e nei
giorni a venire per i quali il cliente rimane quotato.
§ Il Committee ha concluso che la borsa valori promette al cliente il solo servizio di essere quotato in
borsa e, pertanto, le attività svolte per l'ammissione alla quotazione non sono una performance
obligation separata perché non rappresentano un servizio trasferito al cliente.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
8Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Oneri finanziari e trasferimento di un bene
IFRS 15
costruito nel corso del tempo (1/2)
Quesito
Gli elementi chiave di questa casistica sono i seguenti:
§ l'entità sostiene oneri finanziari sui finanziamenti ottenuti specificatamente per la costruzione di
un complesso immobiliare residenziale multi-unità.
§ prima dell'inizio delle attività di costruzione, l'entità ha stipulato dei contratti per la vendita di
alcune delle singole unità (unità vendute); l'entità intende stipulare contratti con clienti per le
restanti unità costruite solo in parte (unità invendute) quando verranno trovati dei clienti
idonei.
§ secondo l'IFRS 15.35(c), una volta stipulato il contratto con il cliente l'entità trasferisce il
controllo di ciascuna unità (venduta o invenduta) nel corso del tempo e, pertanto, rileva i
relativi ricavi nel corso del tempo
§ il corrispettivo promesso dal cliente è rappresentato da contanti o altra attività finanziaria.
QUESITO: gli oneri finanziari sostenuti per la costruzione di un complesso immobiliare devono
essere capitalizzati?
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
9Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Oneri finanziari e trasferimento di un bene
IFRS 15
costruito nel corso del tempo (2/2)
Final Agenda Decision - IFRIC Update – Marzo 2019
§ L'entità deve verificare se ha rilevato nel bilancio dei beni che giustificano la capitalizzazione
("qualifying assets") in quanto si riferiscono a beni che richiedono un rilevante periodo di tempo per
essere pronti per l'uso previsto o la vendita [IAS 23.5].
§ Nello scenario oggetto di analisi, l'entità non può capitalizzare gli oneri finanziari in quanto le
attività rilevate non rappresentano dei beni che giustificano la capitalizzazione:
ü Crediti: le attività finanziarie non sono beni che giustificano la capitalizzazione [IAS 23.7]
ü Attività derivanti da contratto ("contract assets"): l'uso previsto di un'attività derivante da
contratto è di incassare contanti o un'altra attività finanziaria, quindi non si tratta di beni che
richiedono un rilevante periodo di tempo per essere pronti per l'uso o la vendita
ü Rimanenze per le unità invendute in corso di costruzione: tali beni sono pronti per l'uso previsto
nelle loro condizioni attuali, in quanto l'entità intende vendere le unità parzialmente costruite
nel momento in cui troverà dei clienti idonei e il loro controllo verrà trasferito al momento della
stipula del contratto.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
10Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Costi per l'adempimento di un contratto (1/2)
IFRS 15
Quesito
Trattamento contabile dei costi correlati ad un contratto con il cliente.
Nell'esempio presentato:
§ il controllo del bene (ad esempio, fabbricato in costruzione) viene trasferito con l'avanzamento
dei lavori e, di conseguenza, i ricavi sono rilevati nel corso del tempo [IFRS 15.35(c)]
§ l'entità valuta i progressi nell'adempimento della performance obligation utilizzando un metodo
basato sugli output [IFRS 15.39-43]
§ i costi sono sostenuti durante la costruzione del bene; e
§ alla data di chiusura del bilancio, i costi sostenuti si riferiscono ai lavori di costruzione eseguiti
sul bene.
QUESITO: i costi sostenuti possono essere capitalizzati come costi per l'adempimento del
contratto?
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
11Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Costi per l'adempimento di un contratto (2/2)
IFRS 15
Final Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
§ La valutazione dei progressi nell'adempimento della performance obligation deve riflettere quanto
fatto dall'entità per trasferire al cliente il controllo del bene/servizio [IFRS 15.39].
§ L'entità deve rilevare i costi relativi alle performance obligation adempiute (o parzialmente
adempiute), ovvero i costi relativi a prestazioni passate, come spese nel momento in cui sono
sostenuti [IFRS 15.98(c)].
§ L'IFRS IC ha osservato che, nel caso in questione:
ü i costi di costruzione sono costi che si riferiscono alle performance obligation previste dal
contratto parzialmente adempiute e quindi si riferiscono a costi per prestazioni passate
dell'entità
ü tali costi non soddisfano i requisiti di capitalizzazione come costi per l'adempimento del contratto
[IFRS 15.95].
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
12Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Risarcimenti per ritardi o cancellazioni (1/2)
IFRS 15
Quesito
Il Committee ha ricevuto un quesito circa l'obbligo di una compagnia aerea di risarcire i clienti per i
voli che hanno subito ritardi o cancellazioni. Il caso in questione è il seguente:
§ La legislazione applicabile riconosce al passeggero (il cliente) il diritto al risarcimento da parte
della compagnia aerea (l'entità) in caso di ritardi o cancellazioni in presenza di determinate
condizioni.
§ L'importo del risarcimento è fissato per legge e non è collegato all'importo versato dal cliente
per il volo.
§ La legge crea diritti e obbligazioni che sono parte integrante delle condizioni del contratto
stipulato tra l'entità e il cliente.
§ L'entità identifica la performance obligation, in conformità all'IFRS 15, come la promessa di
trasferire al cliente un servizio di volo.
QUESITO: L'obbligo di risarcire i clienti rappresenta:
§ un corrispettivo variabile [IFRS 15.50-65] o
§ un fondo in conformità allo IAS 37, che viene rilevato separatamente dalla performance
obligation di trasferire il servizio di volo al cliente?
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
13Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Risarcimenti per ritardi o cancellazioni (2/2)
IFRS 15
Tentative Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
§ Il Committee ha osservato che, nel caso in questione:
ü La performance obligation è rappresentata dalla promessa di trasportare il cliente da un luogo
preciso ad un altro entro uno specifico lasso di tempo dopo l'orario di partenza previsto per il
volo.
ü Se l'entità non adempie a tale performance obligation, il cliente ha diritto ad un risarcimento.
ü Pertanto, qualsivoglia risarcimento per ritardi o cancellazioni si riferisce direttamente alla
performance obligation dell'entità e non rappresenta un risarcimento per danni causati dai
prodotti dell'entità come riportato nell'IFRS 15.B33.
ü Il fatto che l'importo del risarcimento sia fissato per legge piuttosto che contrattualmente non
incide sul calcolo, da parte dell'entità, del prezzo di transazione – il risarcimento genera un
corrispettivo variabile alla stessa stregua delle penali per ritardi di trasferimento nel caso dei
lavori su ordinazione, come riportato nell'esempio n. 20 dell'IFRS 15.
§ Il Committee ha concluso che il risarcimento per ritardi o cancellazioni descritto nel caso in
questione rappresenta un corrispettivo variabile e che l'entità deve contabilizzare l'obbligo di
risarcimento per ritardi o cancellazioni in conformità all'IFRS 15.50-65.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
14Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Diritti di sottosuolo (1/2)
IFRS 16
Quesito
Trattamento contabile di un contratto per l'assegnazione di un diritto di sottosuolo, in base al quale
il gestore di un gasdotto:
§ ottiene il diritto di posizionare un gasdotto in uno specifico spazio sotterraneo per 20 anni in
cambio di un corrispettivo
§ il proprietario del terreno si riserva il diritto di utilizzare la superficie del terreno al di sopra del
gasdotto, ma non ha il diritto di accedere o modificare in altro modo l'uso di quello specifico
spazio sotterraneo per tutta la durata del contratto.
Quesito: il contratto deve essere contabilizzato secondo l'IFRS 16, lo IAS 38 o un altro standard?
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
15Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Diritti di sottosuolo (2/2)
IFRS 16
Final Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
§ Per prima cosa si deve considerare se il contratto contiene un leasing.
§ Il contratto è, o contiene, un leasing se, in cambio di un corrispettivo, trasferisce il diritto di
controllare l'utilizzo di un'attività identificata per un periodo di tempo [IFRS 16.9].
§ L'IFRS IC ha osservato che nel contratto è possibile identificare un bene specifico per le seguenti
ragioni:
ü lo spazio sotterraneo, le cui dimensioni sono specificate nel contratto, è un bene tangibile
distinto dal resto del terreno
ü il proprietario del terreno non ha il diritto di sostituire lo spazio sotterraneo nel corso del periodo
di utilizzo.
§ Sono rispettati inoltre gli altri elementi della definizione di leasing dell'IFRS 16 in quanto:
ü il cliente ha l'uso esclusivo dello spazio sotterraneo per tutta la durata del contratto e, quindi, ha
il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività
identificata; e
ü il cliente ha il diritto di dirigere l'utilizzo dell'attività identificata in quanto ha il diritto di
svolgere ispezioni, riparazioni e lavori di manutenzione e di prendere tutte le decisioni in merito
all'uso di quello specifico spazio sotterraneo durante la durata del contratto.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
16Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Tasso di finanziamento marginale
del locatario (1/2) IFRS 16
Quesito
§ Il Committee ha ricevuto un quesito circa la definizione di tasso di finanziamento marginale
(incremental borrowing rate, “IBR”) del locatario.
§ In particolare, nel quesito si chiede se l'IBR del locatario debba riflettere il tasso di interesse di
un finanziamento che presenta sia una scadenza simile a quella del leasing sia condizioni di
pagamento simili a quelle dei pagamenti dovuti per il leasing [per esempio, finanziamenti
amortising – rimborsati nel corso del tempo (in linea capitale e interessi) o di tipo bullet -
interessi versati nel corso tempo e rimborso del capitale in un'unica soluzione alla scadenza].
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
17Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Tasso di finanziamento marginale IFRS 16
del locatario (2/2)
Tentative Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
§ L'IBR è il tasso di interesse che il locatario dovrebbe pagare per prendere in prestito, per una durata e con
garanzie simili, le risorse necessarie per ottenere un'attività di valore simile al diritto di utilizzo in un
contesto economico simile [IFRS 16.A].
§ L'IBR del locatario è un tasso specifico del leasing che considera le condizioni generali del leasing. Il
locatario potrebbe inizialmente fare riferimento a un tasso immediatamente osservabile e rettificarlo
successivamente al fine di calcolare l'IBR [IFRS 16.BC162].
§ Il Committee ha osservato che il locatario calcola l'IBR di un determinato leasing sulla base delle condizioni
generali di detto leasing e determina il tasso che sarebbe applicato per ottenere un prestito:
ü con durata simile;
ü con garanzie simili;
ü dell’ammontare necessario per ottenere un'attività di valore simile al diritto di utilizzo; e
ü in un contesto economico simile.
§ La definizione di IBR nell'IFRS 16 non richiede espressamente al locatario di determinare l'IBR rflettendo il
tasso di interesse di un finanziamento con condizioni di pagamento simili a quelle dei pagamenti dovuti per il
leasing. Tuttavia, il Committee ha osservato che, nell'applicare il proprio giudizio ai fini della
determinazione dell'IBR, il locatario potrebbe fare inizialmente riferimento a un tasso osservabile di un
finanziamento con condizioni di pagamento simili a quelle del leasing.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
18Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Durata del leasing e vita utile delle migliorie
IFRS 16
sugli immobili in affitto (1/5)
Quesiti
Il Committee ha ricevuto dei quesiti con riferimento alla determinazione della durata dei leasing revocabili o
rinnovabili e della vita utile delle relative migliorie non rimovibili. In particolare, i quesiti posti all'IFRS IC
sono i seguenti:
1) Quando si calcola il periodo non annullabile del leasing, l'entità deve considerare le condizioni
economiche del contratto oltre ai pagamenti previsti per la risoluzione del rapporto contrattuale? (per
esempio, i costi per l’abbandono o lo smantellamento delle migliorie)?
2) La vita utile delle relative migliorie non rimovibili è limitata alla durata del leasing in conformità all'IFRS
16?
Nell'ambito dei quesiti, i termini seguenti assumono importanza:
§ Leasing revocabile – non riporta una durata contrattuale specifica, ma continua a tempo indeterminato
fino alla disdetta di una della parti. Il contratto prevede un periodo di preavviso, per esempio, inferiore
a 12 mesi, senza alcun pagamento per le parti al momento della risoluzione.
§ Leasing rinnovabile – prevede un periodo iniziale con rinnovi illimitati alla scadenza del periodo
iniziale, salvo disdetta di una delle parti.
§ Migliorie su immobili in affitto non rimovibili – per esempio, mobili e arredi acquistati dal locatario e
costruiti sull'attività oggetto di leasing revocabile o rinnovabile. Il locatario utilizzerà e beneficerà delle
migliorie solo fintanto che continuerà ad utilizzare l'attività sottostante.
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
19Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Durata del leasing e vita utile delle migliorie
IFRS 16
sugli immobili in affitto (2/5)
Tentative Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
Durata del leasing
§ La durata del leasing è il periodo non annullabile del leasing, a cui vanno aggiunti entrambi i
seguenti periodi:
ü periodi coperti da un'opzione di proroga del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di
esercitare l'opzione; e
ü periodi coperti dall'opzione di risoluzione del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di
non esercitare l'opzione [IFRS 16.18].
§ Nel determinare la durata del leasing, l'entità deve determinare il periodo di tempo durante il quale
il contratto è esigibile. Il leasing non è più esigibile quando una delle parti ha il diritto di risolvere il
leasing senza l'assenso dell'altra parte esponendosi al massimo al pagamento di una penalità
irrilevante. [IFRS 16.B34].
§ La durata del leasing deve riflettere la ragionevole attesa dall'entità del periodo durante il quale
l'attività sottostante sarà utilizzata. Infatti, tale approccio fornisce le informazioni più utili al
lettore del bilancio [IFRS 16.BC156].
(continua)
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
20Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Durata del leasing e vita utile delle migliorie
IFRS 16
sugli immobili in affitto (3/5)
Tentative Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
Durata del leasing (segue)
§ Il Committee ha osservato che quando si applica l'IFRS 16.B34 e si determina il periodo di esigibilità,
l'entità considera:
ü le condizioni economiche generali del contratto oltre ai pagamenti previsti per la risoluzione del
rapporto contrattuale - per esempio, se una delle parti ha un incentivo economico a non
esercitare l'opzione di risoluzione del leasing ed è esposta al pagamento di una penalità più che
irrilevante, il contratto è esigibile oltre la data in cui può essere risolto; e
ü se ciascuna delle parti ha il diritto di risolvere il leasing senza l'assenso dell'altra parte
esponendosi al massimo ad una minima penalità. In conformità all'IFRS 16.B34, il leasing non è
più esigibile solo quando entrambe le parti hanno tale diritto. Laddove solo una parte gode di
questo diritto, il contratto è esigibile oltre la data alla quale può essere risolto da tale parte.
§ Se si conclude che il contratto è esigibile oltre il periodo di preavviso di un leasing revocabile (o il
periodo iniziale di un leasing rinnovabile), l'entità valuta se il locatario ha la ragionevole certezza di
non esercitare l'opzione di risoluzione del leasing [IFRS 16.19, B37-40].
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
21Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Durata del leasing e vita utile delle migliorie
IFRS 16
sugli immobili in affitto (4/5)
Tentative Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
Vita utile delle migliore sugli immobili in affitto non rimovibili
§ Gli elementi di immobili, impianti e macchinari sono ammortizzati lungo la loro vita utile, ossia ‘il
periodo di tempo nel quale ci si attende che un’attività sia utilizzabile per un’entità’…..[IAS 16.50].
§ L'entità calcola la vita utile delle migliorie sugli immobili in affitto in conformità allo IAS 16.56-57.
Pertanto,
ü un'entità considera le restrizioni legali o vincoli similari nell’utilizzo del bene, quali per esempio
la data di scadenza della relativa locazione [IAS 16.56(d)]; e
ü la vita utile di un bene viene definita in termini di utilità attesa dal bene per l’entità che può
essere più breve della sua vita economica [IAS 16.57].
§ Quando la durata dei relativi leasing è più breve della vita economica delle migliorie sugli immobili in
affitto, l'entità considera se prevede di utilizzare le migliorie oltre la durata del leasing.
§ Quando l'entità non prevede di utilizzare le migliorie oltre la durata del leasing, la vita utile delle
migliorie sugli immobili in affitto coincide con la durata del leasing [IAS 16.57].
Applicazione dell'IFRS 9 Strumenti finanziari, IFRS 15 Ricavi da contratti con i clienti e IFRS 16 Leasing: casi applicativi
Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
22Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Durata del leasing e vita utile delle migliorie
IFRS 16
sugli immobili in affitto (5/5)
Tentative Agenda Decision - IFRIC Update – Giugno 2019
Interazione tra la durata del leasing e la vita utile delle migliorie sugli immobili in affitto
§ L'entità considera tutti i fatti e le circostanze pertinenti che creano un incentivo economico per il
locatario quando valuta se esiste la ragionevole certezza di esercitare l'opzione di proroga del leasing
(o di non esercitare l'opzione di risoluzione del leasing). Ciò include le significative migliorie sugli
immobili in affitto realizzate (o da realizzare) lungo la durata del contratto che si prevede
produrranno un notevole beneficio economico per il locatario quando diverrà esercitabile l'opzione di
proroga o di risoluzione del leasing [IFRS 16.B37(b)].
§ Inoltre, l'entità considera le condizioni economiche del contratto per determinare il periodo di
esigibilità di un leasing - per esempio, il costo di abbandono o smantellamento delle migliorie su
immobili in affitto.
§ Quando si prevede che le migliorie sugli immobili in affitto saranno utilizzate oltre la data in cui un
contratto può essere risolto, l'esistenza delle migliorie indica che l'entità potrebbe essere esposta al
pagamento di una penalità più che irrilevante.
§ Pertanto, l'entità considera se il contratto è esigibile almeno per il periodo di utilità attesa delle
migliorie sugli immobili in affitto [IFRS 16.B34].
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Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
23Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Agenda
"Agenda decisions" dell'IFRS Interpretation Committee
Altre tematiche applicative
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24Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Altre tematiche applicative
IFRS 9 Strumenti finanziari – altre tematiche applicative
§ Titoli di debito (crediti) che non superano il SPPI Test ("Solely payment of principal and
interests Test") e devono essere rilevati al fair value rilevato a conto economico ("FVTPL").
Per esempio: obbligazioni con tassi di interesse non coerenti con il pagamento degli stessi,
crediti intercompany dove è prevista la rinuncia della capogruppo in determinate situazioni,
quote di fondi comuni di investimento
§ Trattamento contabile delle modifiche/scambi di passività finanziarie che non comportano
l’eliminazione contabile
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Dott. Mauro Borghini | 10 luglio 2019
25Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Altre tematiche applicative
IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti – altre tematiche applicative
§ Determinazione del prezzo dell’operazione:
ü Corrispettivo variabile
ü Corrispettivo pagato al cliente
§ Rilevazione del ricavo quando si soddisfa la performance obligation
ü Non ci sono le condizioni per una rilevazione over time
ü Errato momento di rilevazione del ricavo at point in time
§ Garanzie
§ Principal vs Agent
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26Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Altre tematiche applicative
IFRS 16 Leasing – altre tematiche applicative
§ Durata del leasing
§ Contratti con corrispettivo variabile molto particolari
§ Determinazione dell'IBR: valuta del contratto, rischio paese
§ Separazione delle componenti lease e non lease per il locatario ed il locatore
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27Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
Domande?
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28Aspetti applicativi e novità nell'ambito degli IAS-IFRS
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Tutte le informazioni qui fornite sono di carattere generale e non intendono prendere in
considerazione fatti riguardanti persone o entità particolari. Nonostante tutti i nostri sforzi,
non siamo in grado di garantire che le informazioni qui fornite siano precise ed accurate al
momento in cui vengono ricevute o che continueranno ad esserlo anche in futuro. Non è
consigliabile agire sulla base delle informazioni qui fornite senza prima aver consultato un
professionista ed aver minuziosamente controllato tutti i fatti relativi ad una particolare
situazione.
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29Grazie
Dott. Mauro Borghini
Componente del Gruppo Principi Contabili Internazionali OIC – Membro della Commissione Assirevi IFRS –
Componente della Commissione per i Principi Contabili Nazionali ed Internazionali dell'ODCEC di RomaPuoi anche leggere
