Master Tributario FY22 - Studio Tributario e Societario - Trasparenza fiscale (art. 5, 115 e 116 T.U.I.R.) Avv. Paolo Pacitto - Ordine di Torino ...
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Studio Tributario e Societario Master Tributario FY22 Trasparenza fiscale (art. 5, 115 e 116 T.U.I.R.) Avv. Paolo Pacitto – Ordine di Torino
Indice - sommario Entità fiscalmente trasparenti – Lo schema di base (art. 5 del T.U.I.R.) Entità fiscalmente trasparenti – L’estensione del modello: società di capitali socie di altre società di capitali (art. 115 del T.U.I.R.) - La c.d. «piccola trasparenza» © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 2
La c.d. tassazione per trasparenza Società di persone (art. 5 del T.U.I.R.) © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 3
Configurazione (partecipazione in società di persone residenti e soggetti
equiparati) – Regola dell’ «imputazione» del reddito
Il reddito d’esercizio della società di persone partecipata si imputa al partecipante, anche
qualora materialmente non percepito, e tassato presso il partecipante ad IRPEF o IRES (la
società di persone resta invece soggetto passivo, in proprio, di IRAP e di IVA).
Il reddito imputato al partecipante entra a comporre il costo fiscalmente riconosciuto
della partecipazione, aggiungendosi agli eventuali conferimenti di capitale fatti.
Il prelevamento del reddito tassato per trasparenza non costituisce dividendo imponibile e
a questo fine si computa in diminuzione del costo fiscalmente riconosciuto della
partecipazione (come se fosse una restituzione di capitale)
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 4Redditi prodotti in forma associata Società di persone residenti
(una «fiscal unit» elementare)
1. Il reddito imputato ai soci per
trasparenza viene tassato in base alle
Erario:
aliquote (proporzionali o marginali)
tassazione sui dei soci
soci
Soci: 1,2,3 … 2. Le perdite sono compensabili con altri
redditi dei soci (art. 8, c. 2 e 3, del
T.U.I.R.)
Imputazione del 3. Il reddito imputato ai soci incrementa
reddito, pro il costo fiscale della partecipazione
partecipazione quota 4. Il reddito percepito riduce detto
costo
5. Regole «3» e «4»: strumenti per
eliminare la doppia imposizione
economica sullo stesso reddito
Fonte: Società di
persone N.B.: le società personali non
residenti non sono entità fiscalmente
trasparenti
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 5Il fondamento tecnico
Corte Cost. n. 201 del 2020
… 3.2.– Tale metodo dell’attribuzione del reddito “per trasparenza… comporta quindi la tassazione IRPEF
direttamente in capo ai soci degli utili societari, con imputazione degli stessi per ciascun periodo d’imposta e
indipendentemente dalla percezione: assume, così, rilievo il solo fatto della produzione del reddito (con
conseguente irrilevanza fiscale della distribuzione degli utili negli esercizi successivi). … «in forza
dell’imputazione al socio del reddito di partecipazione pro quota, indipendentemente dall’effettiva percezione, il
socio medesimo diventa l’unico soggetto passivo dell’imposta personale, avendo in realtà dichiarato un reddito
proprio ancorché il presupposto dell’imposizione si verifichi unitariamente presso l’ente collettivo che lo produce
e lo dichiara. Questa diretta imputazione del reddito è la conseguenza logica immediata del principio … di
“immedesimazione” esistente tra società a base personale e singoli soci che la compongono, per cui non è
configurabile una soggettività distinta, separata o disgiunta della società rispetto ai soci.
v. anche Cass. 2.3.1992, n. 2514, e Cass., SS.UU., 8.1.1993, n. 125.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 6Esempio applicativo (raccordo fra «imputazione» e «distribuzione»)
La società di persone consegue un utile prima delle imposte di 1.000; versa l’IRAP, della quale è soggetto passivo;
imputa il reddito al lordo dell’IRAP (costo non deducibile) ai soci X (60%) e Y (40%) – Effetti sul costo della
partecipazione – Distribuzione – Adeguamento del costo della partecipazione
SOCIETA' di persone (fonte del reddito) La società distribuisce l’utile al netto
reddito lordo 1.000 dell’IRAP (961), ma imputa ai soci un
IRAP 3,90% 39 imponibile di 1.000, pro quota.
reddito netto distribuibile 961
L’utile distribuito può finanziare
IMPUTAZIONE del reddito imponibile l’imposta sul reddito dovuta dai soci.
soci X Y
Il costo fiscalmente riconosciuto della
quote di partecipazione 60% 40%
partecipazione si riduce di
600 400 1.000,0 conseguenza.
tassazione soci (es.persone fisiche - aliquota marginale)
43% 41% Il costo fiscalmente riconosciuto
IRPEF 258 164 residuo accoglie (in questo caso) le
costo partecipazione 600 400 differenze fra utile netto di bilancio e
distribuzione 576,6 384,4 961 imponibile (altrimenti la somma fra tali
imposte sulla distribuzione 0 0 differenze e la parte di utile non
distribuito).
nuovo costo partecipazione 23,4 15,6 39
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 7… Segue: Costo fiscalmente riconosciuto
Raccordo fra valori civilistici e costo fisc. riconosciuto
Le società di
civilistico fiscale
persone non
apporti di capitale 1.000 1.000
debbono disporre
utili della società t0 100
di un capitale Costo fiscalmente
reddito imponibile 137
minimo e possono riconosciuto:
nuovo costo fiscale
essere costituite 1.137
anche senza apporti apporti di capitale +
utili prelevati 20 20
iniziali. Le perdite redditi imputati per
nuovo costo fiscale
potranno quindi trasparenza –
prelievi di utili – 1.117
essere coperte man riserve non distribuite 80
perdite (fino a
mano che se ne perdite della società t1 700 700
concorso)
presenti la perdite eccedenti le riserve 620
necessità nuovo costo fiscale
apporti residui 380 417
differenza 37
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 8Società di capitali socie di società di persone
Anche le società di capitali possono essere socie di società di persone
«trasparenti» (art. 2361, comma 2, cod. civ.). In tal caso, il reddito imputato
alle società di capitali socie sconta l’IRES (aliquota attuale: 24%).
Nel passaggio del reddito dalla società di persone trasparente alla società di
capitali socia non vi è ulteriore tassazione (salva la riduzione del costo della
partecipazione).
La redistribuzione del reddito ai soci della società di capitali è un dividendo,
tassabile come tale presso questi soci.
Prelievo complessivo: IRAP alla fonte (società di persone); IRES presso la
società di capitali socia; imposta sul socio della società di capitali (dividendo).
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 9Raccordo fra Conto Economico della società di capitali socia di società di persone e
Modello di dichiarazione fiscale della società di capitali partecipante
società di persone (FONTE)
reddito 1.000
IRAP 3,90% 39
utile distribuibile 961
Sostituire in t1 il reddito SOCIETA' di CAPITALI SOCIA della società di persone
La società di da partecipazione con t1 t2
proventi 961 0
capitali l’imponibile della imposte correnti 24% 240 0
accerta nel società trasparente utile 721 0
distribuzione da società di persone 961
bilancio t1,
per Dichiarazione dei redditi
La distribuzione di 961 721 0
competenza, variazioni aumento
in t2 riduce il costo
l’utile reddito da trasparenza 1.000 0
fiscale della imposte correnti 240 0
distribuibile
partecipazione (1.000- variazioni diminuzione 961 0
961 = 39) reddito imponibile 1.000 0
costo fiscale part. 1.000 39
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 10Società di capitali socie di società di persone – Catene partecipative di società di
capitali (fra la società di persone e la persona fisica)
società di persone (fonte)
REDDITO 1.000,00
SE IRAP 3,90% 39,00
Società di persone utile netto distribuibile 961,00
39+430 = 469 SOCIETA' DI CAPITALI socia della società di persone
primo livello partecipativo società
utile percepito 961
IRES 24% 1.000,00 240,00
utile redistribuibile 721,00
Società capitali
I livello SOCI della SOCIETA' di CAPITALI
secondo livello partecipativo p.fisica società
721,00 721,00
ritenuta 26% 187,46
IRES 1,20% 8,65
Società capitali NETTO 533,54 712,35
Persona fisica II livello ULTERIORE REDISTRIBUZIONE
p.fisica
712,35
ritenuta 26% 185,21
527,14
Persona fisica OVERALL TAX 466,46 472,86
-6,40
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 11Le molteplici funzioni del modello di
tassazione c.d. “per trasparenza”
[… da strumento di tassazione del reddito senza doppia imposizione a
strumento di contrasto delle pratiche elusive o dilatorie di tributo …]
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 12Il «pregio» del modello di tassazione per trasparenza
Quando non vi è immedesimazione ma contrapposizione intersoggettiva fra
socio e società partecipata, il reddito della società viene tassato solo presso la
società, mentre la tassazione del reddito presso il socio deve attendere la
distribuzione del reddito dalla società al socio in forma di «dividendo» (con gli
opportuni meccanismi di tutela contro la doppia imposizione). Questa è la
situazione delle società «fiscalmente opache».
Di contro, l’imputazione del reddito della società al socio e la tassazione di esso
presso il socio (trasparenza), senza ulteriori tassazioni sui prelevamenti di utili già
tassati, semplifica e salta quel «doppio passaggio»
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 13Tassazione per trasparenza – Funzione «antielusiva»
Le società non residenti, in qualunque forma costituite, sono di principio entità
fiscalmente «opache». La tassazione per trasparenza può quindi trasformarsi in
strumento di contrasto della c.d. allocazione del reddito in società controllate, residenti
in giurisdizioni estere a fiscalità eccessivamente bassa o nulla (c.d. Controlled Foreign
Companies, in acronimo «C.F.C.»).
Imputando difatti «per trasparenza» al controllante italiano (persona fisica o società) il
reddito che si forma presso la C.F.C., lo si attrae a tassazione immediata nella
giurisdizione italiana «per maturazione» (con le aliquote italiane), senza subire l’effetto
dell’allocazione del reddito nel c.d. paradiso fiscale e senza doverne attendere, ai fini
impositivi, la distribuzione come «dividendo» (che potrebbe non avvenire mai,
qualora il reddito sia mantenuto all’estero od impiegato in operazioni «estero su
estero»).
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 14Trasparenza fiscale «difensiva» - Dichiarata compatibilità con i Trattati int.
contro le doppie imposizioni
Cass. civ. Sez. V Sent., 16/12/2015, n. 25281 (rv. 638012)
Italcementi S.p.A. c. Agenzia delle Entrate
In tema d'imposte dei redditi, l'art. 167 (già 127 bis) del d.P.R. n. 917 del 1986, che prevede l'imputazione dei
redditi della controllata, residente in uno Stato a fiscalità privilegiata, alla controllante residente in Italia,
salva la prova che la "controlled foreign company" svolga un'effettiva attività nello Stato d'insediamento o, in
alternativa, che alla partecipazione non consegua l'effetto di localizzare i redditi in territori soggetti a regimi
fiscali privilegiati, non contrasta con la convenzione Italia-Cipro per evitare le doppie imposizione e prevenire
l'elusione fiscale, atteso che nell'ordinamento fiscale internazionale vige la clausola generale del
beneficiario effettivo, in virtù della quale può fruire dei vantaggi garantiti dai trattati solo il soggetto
sottoposto alla giurisdizione dell'altro Stato contraente, che abbia l'effettiva disponibilità giuridica ed
economica del provento percepito, realizzandosi altrimenti una traslazione impropria dei benefici
convenzionali o addirittura un fenomeno di non imposizione.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 15Società di persone non residenti
Il modello di trasparenza fiscale opera rispetto alle società di persone residenti
ed ai relativi soci, residenti e non residenti (art. 23, comma 1, lett. «g», del
T.U.I.R.).
La partecipazione di residenti in società di persone non residenti, alle quali
non si applichi il particolare regime delle Controlled Foreign Companies
(C.F.C.), è equivalente a quella in una società di capitali. Le società di persone
estere sono difatti collocate fra i soggetti passivi di IRES (entità distinte dai
propri soci o, come a volte si dice, «fiscalmente opache»).
Le società di persone estere erogano quindi redditi che sono fiscalmente
considerati dividendi di fonte estera (Riferimento normativo: art. 73, comma
1, lett. «d», del T.U.I.R.).
Ove non sia diversamente disposto, i Trattati contro le doppie imposizioni non sono di norma applicabili alle società di persone, atteso che i soci italiani
di esse pagano le imposte in proprio sulla quota di reddito di rispettiva pertinenza e quindi le società personali estere non sono soggetti di tributo in
proprio («trasparenza locale» verso «opacità internazionale»).
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 16Molteplici significati della “trasparenza fiscale”
Trasparenza fiscale nel T.U.I.R. v. Entità trasparenti, nella disciplina degli
“hybrid mismatch” (cenni)
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 17Trasparenza fiscale nella fiscalità internazionale (cenni)
Circ. ASSONIME n. 19 del 2018
Entità «ibride»: entità che nel proprio Stato di residenza sono considerate soggetti d’imposta
(entità opache, ma nel contempo nello Stato di residenza dei soci o della controparte
dell’operazione sono considerate trasparenti: In tale situazione il pagamento fatto dall’entità
verso il socio sarà deducibile nella giurisdizione di residenza dell’entità, ma non verrà tassato
come provento nella giurisdizione del socio, in quanto entità non distinta rispetto ai soci (Circ.
ASSONIME, cit. nt. 51: «DEDUZIONE SENZA INCLUSIONE»);
Entità «reverse hybrid»: le entità giuridiche trasparenti nello Stato di residenza ed opache in
quello dei soci, con la conseguenza che un pagamento fatto da terzi all’entità ibrida non è tassato
né nello Stato dell’entità, ivi ritenuta trasparente, né dello Stato di residenza dei soci, che
qualificano l’entità opaca e quindi distinta dai soci (Circ. cit., nt. 54: «DEDUZIONE SENZA
INCLUSIONE»).
La trasparenza italiana è quindi diversa, poiché il reddito della società trasparente è imputato ai
soci di questa (residenti e non) ed immediatamente tassato.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 18Segue: trasparenza nella fiscalità internazionale
Utilizzo di entità ibrida ( HYB, residente in B), intermedia fra A Co (residente nel
Paese A che considera l’ibrida trasparente ed è socia di HYB) e B Co (residente
nel Paese B che la considera opaca): Circ. ASSONIME. cit., nt.58, “DOPPIA
DEDUZIONE”.
HYB si indebita verso terzi, apporta il capitale a B e non ha altri redditi. Gli
interessi passivi della HYB sono dedotti sia nel Paese B (ove potrebbe attivare il
consolidato con B), sia nel Paese A, poichè gli interessi passivi di HYB sono
attribuiti per trasparenza al socio A
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 19Costo fiscalmente riconosciuto Distribuzione dell’utile ed altre operazioni sulla partecipazione (art. 20-bis del T.U.I.R.) © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 20
Costo fiscale e distribuzione di utili
Il costo della partecipazione (che – oltre agli apporti di capitale - recepisce gli incrementi
dovuti ai redditi imponibili imputati per trasparenza ai soci) si riduce per effetto delle
distribuzioni di utili, nei limiti del proprio ammontare.
Peraltro, gli utili maturati in regime di trasparenza fiscale non concorrono a formare il
reddito dei soci, anche qualora distribuiti in eccedenza rispetto al reddito loro imputato
per trasparenza (vd. Circ. Ag. Entrate n. 49 del 2004, par. 2.8). In sostanza, poiché il
diritto a questi utili sorge in sè con l’approvazione del rendiconto, senza altri passaggi, gli
utili da rendiconto equivalgono ad un «debito da pagare» (il che non viene meno se gli
statuti disponessero accantonamenti a riserva, essendo questa misura equivalente ad
una dilazione di pagamento di quel «debito»; né impedisce che gli statuti prevedano una
«deliberazione» per pagare l’utile, atto equivalente ad un’autorizzazione agli
amministratori a «pagare quel debito»).
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 21Esemplificazioni
Società che consegue redditi
La distribuzione
Il costo esenti fondiari
non annulla le reddito da bilancio 1.000 1.000
fiscalmente
modalità di reddito imponibile 0 15
riconosciuto si imponibile trasferito per trasparenza 0 15
annulla nei limiti tassazione del costo della partecipazione presso i soci 0 15
del proprio reddito distribuzione dell'utile 1.000 1.000
tassazione sui soci 0 0
ammontare determinato alla nuovo costo della partecipazione 0 0
fonte
• Difficile coordinamento con i realizzi di patrimonio
netto dovuti a vendita di quote od operazioni
straordinarie
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 22L’art. 20-bis del T.U.I.R. – Relazioni con l’art. 47,
comma 7, del T.U.I.R.
Redditi dei soci delle società personali in caso di recesso, esclusione, riduzione del
capitale e liquidazione: Ai fini della determinazione dei redditi di partecipazione compresi
nelle somme attribuite o nei beni assegnati ai soci o agli eredi, di cui all’art. 17, comma 1,
lett. «l», si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni dell’art. 47, comma 7,
indipendentemente dall'applicabilità della tassazione separata.
Il reddito derivante da queste operazioni si realizza quando viene attribuito il relativo diritto a
percepirlo (difficoltà pratiche: ad esempio, le controversie sulla determinazione della quota di
recesso). Aliquota di riferimento, modalità di tassazione (separata od ordinaria: art. 17,
T.U.I.R.).
Per memoria: art. 47, comma 7: «Le somme o il valore normale dei beni ricevuti dai soci in caso di recesso, di
esclusione, di riscatto e di riduzione del capitale esuberante o di liquidazione anche concorsuale delle società ed
enti costituiscono utile per la parte che eccede il prezzo pagato per l'acquisto o la sottoscrizione delle azioni o quote
annullate».
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 23Approfondimenti
Art. 1, comma 3, D.L. n. 669 del 1996: per i redditi soggetti a tassazione separata di cui all’art. 17
del T.U.I.R. - da indicare in dichiarazione e non soggetti a ritenuta in acconto da parte
dell’erogante - è dovuto dalle persone fisiche che li percepiscono un versamento in acconto del
20%, nei termini e modalità per i versamenti a saldo della dichiarazione (autoliquidazione
iniziale), salvo conguaglio con la tassazione definitiva (IRPEF) da parte dell’Ufficio.
Circ. Min. Finanze n. 3 del 1998, parr. 5.2. e 5.3: non applicazione dell’addizionale regionale. Non
applicazione dell’addizionale comunale (D. Lgs. n. 360 del 1998): le addizionali si applicano
difatti sul reddito complessivo netto e non sui redditi soggetti a tassazione separata.
Casi di applicazione pratica: recessi, esclusioni e liquidazioni
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 24Vendita di quote in corso d’anno La cessione di quote per re-distribuzione di esse e mutamento del diritto agli utili, fra gli stessi soci preesistenti, ha effetto dal periodo d’imposta successivo (arg. dalla Ris Ag. Entrate n. 116 del 2019). La Corte di Cassazione (sentt. n. 8423 del 1994 e 9731 del 2016; in senso conforme, già Commissione Tributaria Centrale n. 3220 del 24 aprile 1991) ritiene che, in caso di cessione di quote di società di persone nel corso dell'esercizio, gli utili si imputano per intero al soggetto che sia socio al momento dell'approvazione del rendiconto (socio cessionario), e non a cedente e cessionario della quota, in misura proporzionale alla durata del periodo di partecipazione alla società nel corso dell'esercizio. Infatti, il diritto agli utili sorge soltanto in capo al soggetto che è socio al momento dell'approvazione del rendiconto; inoltre, la produzione del reddito da parte della società, seppure progressiva in linea teorica, non è certamente continua ed uniforme nel tempo. Effetti sul prezzo di acquisto. Cfr. Ris. Ag. Entrate 17.04.2008, n. 157/E Risp. ad interpello n. 306/2021: il recesso ha effetto dall’iscrizione di esso nel registro delle imprese. La redistribuzione delle quote di partecipazione all’utile decorre già dall’esercizio in cui ha effetto il recesso e si riflette sui soci, tali a fine esercizio. © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 25
Società semplice “holding”
Percezione di dividendi attraverso società semplici
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 26Art. 32-quater del decreto-legge n. 124 del 2019, conv.
in L. n. 157 del 2019 (Circ. ASSONIME n. 3 del
20.3.2020)
I dividendi corrisposti alla società semplice si intendono percepiti per trasparenza dai
rispettivi soci con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale. Gli utili
distribuiti alle società semplici, in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione,
anche nei casi di cui all’ art. 47, comma 7, del T.U.I.R., dalle società e dagli enti di cui
all’art. 73, comma 1, lett. a), b), c) e d) del medesimo T.U. sono quindi tassati presso i
soci in ragione del rispettivo regime ad essi applicabile.
In tal caso, la società semplice dichiarante non è tenuta a riportare i predetti utili nel
quadro RL, avendo cura, tuttavia, di segnalare la fattispecie barrando la casella “Art.
32-quater DL 124/2019” posta nel riquadro “altri dati” del frontespizio (p. 71 delle
Istruzioni al mod. 2021). Non vi sono effetti sul costo fiscale della partecipazione nella
società semplice.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 27Società di persone di forma commerciale (s.n.c.; s.a.s.) partecipanti
nella società semplice holding
S.n.c. partecipante in società semplice
Il reddito imputato per la società semplice incassa il dividendo 1.000
trasparenza DALLA società il dividendo si considera incassato dalla s.n.c
quota imp. quota
semplice alla s.n.c. E’ AL NETTO non tass.
dei dividendi che si considerano 58,14% 41,86%
percepiti dalla s.n.c. 581,4 419
componenti positivi imponibili da trasferire sui soci
Tale reddito netto si somma agli (quota imponibile del dividendo) 581,4
altri redditi della s.n.c. da reddito da imputare ai soci della s.n.c. per trasparenza 581
attribuire per trasparenza ai soci distribuzione ai soci della s.n.c.
della s.n.c. costo fiscale della partecipazione nella s.n.c. 581
ipotesi di utile distribuito ai soci della s.n.c. 1.000
costo fiscale residuo (in assenza di conferimenti) 0
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 28Società di capitali trasparenti L’estensione del modello: società di capitali socie di società di capitali «trasparenti» (art. 115 ss. del T.U.I.R.) © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 29
La trasparenza fiscale fra società di capitali
La tassazione per trasparenza consiste nell’imputare il Reddito o la Perdita prodotti dalla
società trasparente a ciascun socio (società di capitali o equiparato) indipendentemente
dalla percezione ed in proporzione alla sua quota di partecipazione agli utili.
Permette di principio ai soci di compensare pro quota gli utili e le perdite della partecipata
con le proprie perdite ed utili, realizzando effetti equivalenti ad un consolidato su basi
proporzionali, quando non è possibile attivare il consolidato fiscale. Supplisce, come il
consolidato, alla non deducibilità presso i soci delle svalutazioni delle partecipazioni, in
caso di perdite d’esercizio della società partecipata.
L’accesso al regime di tassazione per trasparenza è su base opzionale (congiuntamente
della società partecipata e di tutti i suoi soci, nessuno escluso: «all in»).
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 30La trasparenza fiscale
Ambito soggettivo
•R
• Partecipanti
Società di capitali residenti, ciascuna con una partecipazione diretta agli
utili e diritti di voto esercitabili nelle assemblee generali non inferiore al
10% e non superiori al 50% • NR
Società ed enti di ogni tipo compresi i trust, con o senza personalità
giuridica, non residenti, con i predetti requisiti di accesso agli utili ed ai
diritti di voto, a condizione che non vi sia obbligo di ritenuta alla fonte
sugli utili loro distribuiti (o che la ritenuta sia rimborsabile) •R •R
◦ Non essendovi convenzioni stipulate dall'Italia che prevedono
l'esenzione da ritenuta per i dividendi erogati da società residenti,
questa condizione è di fatto rispettata ove il partecipante non 30%
residente (UE) benefici del regime "madri-figlie", o il partecipante (UE
o non UE) abbia una stabile organizzazione italiana, cui la
partecipazione appartenga
20%
50%
Società participate (art. 73, comma 1, lett. “a”, del T.U.I.R):
.Società di capitali residenti nel territorio dello Stato italiano
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 31La trasparenza fiscale
Limiti di accesso
L’opzione non può essere esercitata, qualora la società partecipata:
(i) abbia optato in qualità di società controllante (consolidante) o controllata
(consolidata) per la tassazione di gruppo (consolidato nazionale o mondiale):
(ii) è assoggettata alle procedure concorsuali di cui all’art. 101, comma 5, del
T.U.I.R. [D.M. 23 aprile 2004, art. 2, e Circ. Ag. Entrate n. 49/E del 2004].
L’opzione è del pari preclusa, qualora i soci partecipanti fruiscano di
riduzioni dell’IRES (art. 115, comma 1, del T.U.I.R.).
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 32Esercizio dell’opzione
Adempimenti
Art. 115, comma 4, del T.U.I.R.
L'opzione è irrevocabile per tre esercizi sociali della società partecipata e deve essere esercitata da tutte le
società e comunicata all'Amministrazione finanziaria, con la dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a
decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione.
L'art. 16 (Razionalizzazione comunicazioni dell'esercizio di opzione) del D.Lgs. n. 175 del 2014, in vigore dal 13
dicembre 2014, ha stabilito: “1. All'articolo 115, comma 4, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al
decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, le parole: «entro il primo dei tre esercizi
sociali predetti, secondo le modalità indicate in un provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate»
sono sostituite dalle seguenti: «con la dichiarazione presentata nel periodo d'imposta a decorrere dal quale
si intende esercitare l'opzione»”. Si vedano, inoltre, la Circolare Ag. Entrate 30 dicembre 2014, par. 7, nonché
le Istruzioni al modello di dichiarazione.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 33Regole d’imputazione del reddito ai soci I requisiti di forma societaria e partecipativi devono riscontrarsi in capo a tutti i soci a partire dal primo giorno del periodo d’imposta della partecipata in cui si esercita l’opzione e permanere ininterrottamente sino al termine del periodo di validità dell’opzione. L’opzione è irrevocabile per TRE esercizi sociali della partecipata. L’imputazione del reddito della partecipata avviene NEI PERIODI D’IMPOSTA DELLE SOCIETÀ PARTECIPANTI in corso alla data di chiusura DELL’ESERCIZIO DELLA SOCIETÀ PARTECIPATA. Pertanto l’opzione è esercitabile anche in caso di mancata coincidenza di esercizi sociali fra partecipanti e partecipata, come segue: Ipotesi A): corrispondenza degli esercizi Partecipante 1/1 t1 31/12 t1 Partecipata 1/1 t1 31/12 t1 Requisiti di accesso: da riscontrarsi all’1/1 t1; Comunicazione dell’opzione: nella dichiarazione della partecipata relativa all’esercizio chiuso al 31/12 t0, da presentarsi nel corso del primo esercizio di validità dell’opzione (1/1 t1 – 31/12 t1: art. 115, comma 4, del T.U.I.R.) Ipotesi B): non corrispondenza degli esercizi Partecipante 1/1 t1 31/12 t1 Partecipata 1/7 t0 30/6 t1 Requisiti di accesso: da riscontrarsi all’1/7 t0; Comunicazione dell’opzione: nella dichiarazione della partecipata relativa all’esercizio chiuso al 30/6 t0, da presentarsi nel corso del primo esercizio di validità dell’opzione (1/7/t0 – 30/6 t1: art. 115, comma 4, del T.U.I.R.) © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 34
Esempio di funzionamento (redditi e perdite di competenza)
Il reddito attribuito per trasparenza è tassato presso il socio e alimenta il costo della partecipazione. La distribuzione,
come per le società di persone, non è tassata presso il socio e riduce il costo della partecipazione
SOCIETA' TRASPARENTE ALFA
Reddito 1.000,00
IRAP 3,90% 39,00
961,00
REDDITO da imputare ai soci 1.000,00
La trasparenza permette SOCI (società di capitali) A B C
35,00% 40,00% 25,00%
la somma algebrica fra
da ALFA 350 400 250
reddito pro quota della redditi propri -200 40 -290
società e redditi/perdite saldo imponibile 150 440 -40
dei soci IRES 24% 36 105,6 0
costo partecipazione 350 400 250
dividendo 336,35 384,4 240,25 961
imposte sul dividendo 0 0 0
nuovo costo della partecipazione nella ALFA
13,65 15,6 9,75 39
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 35Partecipazione su più livelli – effetto della trasparenza
Detassazione del 100% dei dividendi incassati
società ALFA (fonte) TRASPARENZA
NO SI'
reddito pro quota 1.000,00 1.000,00
IRAP 3,90% 39,00 39,00
IRES 24% 240,00 0,00
utile dopo le imposte 721,00 961,00
dividendo (a) 721,00 961,00
reddi parte
to cipaz società BETA socia di ALFA
ione dividendo 721,00 961,00
IRES (a) x 5% 24% 8,65 240,00
utile dopo le imposte 712,35 721,00
soci di BETA
utile da BETA 712,35 721,00
-8,65
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 36Attribuzione delle perdite fiscali della società trasparente ai soci
Effetti dovuti alla configurazione delle categorie di partecipazioni
Nel limite del patrimonio netto contabile della
partecipata.
Perdite della società trasparente, in costanza di Attribuzione ai soci pro quota Tale patrimonio netto è determinato senza tenere
opzione conto delle perdite dell’esercizio e tenendo invece
conto dei conferimenti effettuati «entro la data di
approvazione del relativo bilancio» (quindi anche
oltre la chiusura del relativo esercizio).
Si computano in diminuzione del reddito della
società partecipata applicando l’art. 84 del
Perdite della società trasparente, eccedenti il T.U.I.R. (art. 7, comma 2, del D.M. 23 aprile
limite del patrimonio netto 2004)
Perdite della società trasparente, formatesi V. regola precedente
anteriormente all’esercizio dell’opzione
Qualora la percentuale di partecipazione alla copertura delle perdite sia diversa da quella di partecipazione al capitale netto
contabile (esistenza di categorie azionarie «antergate» o «postergate» nella copertura delle perdite), le perdite della società
trasparente si attribuiranno a ciascun socio in base alla minore fra la percentuale di partecipazione alle perdite e quella di
partecipazione al riparto del capitale netto contabile in sede di liquidazione.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 37Segue: esempio di funzionamento
Perdite fiscali della società trasparente, formatesi in costanza di opzione – Il limite del patrimonio netto
(Circ. n. 49/E del 2004, par. 2.10.3)
SOCIETA' trasparente ALFA caso 1 caso 2
soci A B C A B C
35% 27% 38% 35% 27% 38%
patrimonio netto di ALFA 980,00 756,00 1.064,00 2.800,00 980,00 756,00 1.064,00 2.800,00
perdita esercizio T1 490,00 378,00 532,00 1.400,00 1.120,00 864,00 1.216,00 3.200,00
perdita attribuibile ai soci 490,00 378,00 532,00 1.400,00 980,00 756,00 1.064,00 2.800,00
perdita non attribuibile 0,00 0,00 0,00 140,00 108,00 152,00 400,00
esercizio ALFA T1
reddito dei soci 1.000,00 1.300,00 1.700,00 1.000,00 1.300,00 1.700,00
perdita trasferita da ALFA 490,00 378,00 532,00 980,00 756,00 1.064,00
imponibile 510,00 922,00 1.168,00 20,00 544,00 636,00
esercizio ALFA T2
patrimonio netto di ALFA 900,00 900,00
reddito di ALFA 262,50 202,50 285,00 750,00 262,50 202,50 285,00 750,00
perdite scomp. presso ALFA 0,00 0,00 0,00 0,00 140,00 108,00 152,00 400,00
saldo trasferibile ai soci 262,50 202,50 285,00 122,50 94,50 133,00
(si assume scomputo 100%)
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 38Perdite formatesi presso la società «trasparente» prima dell’opzione
Regola: tali perdite sono utilizzate dalla società, nei limiti dell’art. 84 del T.U.I.R., a scomputo del reddito
(positivo) da attribuire per trasparenza (Circ. n. 49/E 2004, par. 2.10.1)
Se l’opzione per la trasparenza sopravviene dopo che la società abbia
gestito la propria fiscalità come soggetto distinto dai propri soci, occorre
identificare una regola di assorbimento delle perdite pregresse, quando
la società diventa fiscalmente «trasparente».
Le perdite fiscali
Poiché le perdite pregresse altro non sono che costi ed oneri deducibili pregresse della
d’esercizio eccedenti rispetto ai ricavi e proventi imponibili dello stesso società trasparente
esercizio, le stesse debbono essere assorbite presso la fonte che le ha non si attribuiscono
generate. L’imputazione del saldo che ne deriva ai soci opera «a valle». ai soci
Questa soluzione è la stessa che si percorre quando un soggetto
passivo di IRES, fiscalmente opaco, si trasforma in società di persone
(soggetto fiscalmente trasparente): Ris. Ag. Entrate n. 60/e del 2005,
relativamente all’applicazione dell’art. 170 del T.U.I.R.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 39Utili della società «trasparente» e perdite fiscali pregresse dei soci
(art. 115, comma 3, ultimo periodo, del T.U.I.R.)
Società trasparente ALFA
Società socie A B C A B C
35% 27% 38% 35% 27% 38%
Le perdite fiscali dei soci reddito società trasparente 350,00 270,00 380,00 350,00 270,00 380,00
relative agli esercizi perdite pregresse soci 214,00 315,00 141,00 214,00 315,00 141,00
anteriori all'inizio della
tassazione per trasparenza
reddito proprio dei soci 318,00 421,00 613,00 0,00 0,00 0,00
non possono essere
utilizzate per compensare i impiego perdite pregresse 214,00 315,00 141,00 0,00 0,00 0,00
redditi loro imputati dalle 104,00 106,00 472,00 0,00 0,00 0,00
società partecipate reddito da società trasparente 350,00 270,00 380,00 350,00 270,00 380,00
imponibile totale 454,00 376,00 852,00 350,00 270,00 380,00
perdite fiscali a nuovo 0,00 0,00 0,00 214,00 315,00 141,00
Circ. n. 49/E del 2004, par.
2.10.2: SUPERATO
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 40Perdite della società «trasparente» – Compresenza di perdite pregresse del socio
Utilizzazione prioritaria. Segregazione
Società trasparente ALFA
ANNO 1
ipotesi (A) (B)
reddito del socio 700 400
perdita pro quota da ALFA 500 500
perdite pregresse del socio 600 600
imponibile socio 700 400
La presenza di perdite a dedurre perdite da ALFA 500 400
residuo non assorbito 200 0
di ALFA «limita» od utilizzo perdite pregresse socio 200 0
saldo imponibile 0 0
«impedisce» l’uso situazione delle perdite alla fine dell'anno 1
delle perdite perdite pregresse del socio 400 600
perdite a nuovo da ALFA 0 100
pregresse del socio
ANNO 2 ipotesi
BETA (A1) (B1) (B2) (B3)
perdite pregresse del socio 400 600 600 600
perdite a nuovo da ALFA 0 100 100 100
reddito pro quota da ALFA 550 550 550 80
reddito del socio 0 0 40 730
imponibile totale da ALFA 550 450 450 0
da socio 0 0 0 130
550 450 450 130
perdite pregresse del socio 400 600 560 0
perdite a nuovo da ALFA 0 0 0 20
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 41Società di capitali trasparenti Relazioni con il consolidato fiscale © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 42
Trasparenza e consolidato fiscale
Rapporti fra le due opzioni – Coesistenza con il consolidato fiscale
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 43Segue: rapporti con il consolidato fiscale nazionale
Esame di un caso – Alternative possibili
La A potrebbe consolidare D con il metodo c.d. integrale, sia
contemporaneamente consolidando sia non consolidando le intermedie B
e C. Nessuna di tali ultime società, da parte sua, potrebbe attivare un
proprio consolidato con la D, per mancanza dei presupposti di controllo ex
art. 2359, comma 1, n. 1), cod. civ. La B, la C ed i Terzi potrebbero invece
acquisire il reddito della D, mediante tassazione per trasparenza. Se A
consolida D, la società extra-gruppo partecipante in D al 10% non potrebbe
consolidare presso di sé il 10% del reddito della D. Se A consolida solo B e
C, queste ultime possono invece acquisire per trasparenza il reddito della
D pro quota e trasferire il proprio reddito (quindi indirettamente quello
della D, pro quota) al consolidato gestito da A. In questo caso, la società
extra-gruppo titolare del 10% della D potrà acquisire la quota
corrispondente del reddito della D per trasparenza.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 44Partecipanti non residenti – Un caso
La Ris. Ag. Entrate 19 dicembre 2005, n. 171/E
Società cipriota partecipante per il 50% in una s.r.l. italiana.
Opzione per la trasparenza fiscale.
La società cipriota ritiene – in base al Trattato ITALIA/CIPRO - che il reddito
a sé imputato per trasparenza non sia tassabile in Italia, non avendo detta
società stabili organizzazioni italiane cui poterlo attribuire.
L’Agenzia nega questo assunto ed osserva, in sostanza, che la fonte del
reddito è la s.r.l. (soggetto residente) e la tassazione per trasparenza è una
semplice modalità tecnica per la liquidazione e la riscossione a carico del
socio delle imposte sul reddito di fonte italiana.
Rif. normativo: art. 23 del T.U.I.R.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 45Distribuzione di utili
Analisi del patrimonio netto
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 46Distribuzione di utili (e riserve di utili)
Regole di base – Utile conseguito in regime di trasparenza
Regola generale
Gli utili e le riserve di utili formatesi nei periodi in cui è efficace l'opzione, ove
distribuiti, non concorrono a formare il reddito dei soci.
Cessazione del regime di trasparenza – Vendita della partecipazione
Se la partecipazione va ad
La regola di neutralità sulla distribuzione del dividendo si applica anche nel una persona fisica, quindi,
caso in cui la distribuzione avvenga successivamente ai periodi di efficacia le distribuzioni sono
imponibili come dividendo
dell'opzione o i soci siano diversi da quelli cui sono stati imputati i redditi, a
condizione che rientrino tra i soggetti che potrebbero esercitare l’opzione.
Nei casi precedenti, la distribuzione riduce il costo della partecipazione, come
in costanza di opzione (art. 115, c. 12)
Priorità Potrebbero difatti esservi
periodi discontinui di
Salva diversa esplicita volontà assembleare, si considerano prioritariamente applicazione del regime di
distribuiti gli utili e le riserve di utile realizzati nel periodo di efficacia trasparenza
dell'opzione; tale presunzione si applica anche se gli utili e le riserve sono
distribuiti in periodi diversi da quelli in cui è efficace l'opzione.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 47Distribuzione di riserve «di capitale»
(D.M. 24 aprile 2004, art. 8, comma 5).
«In caso di esplicita volontà assembleare di distribuzione di riserve di cui all'art. 47, comma 5, del testo unico,
la presunzione indicata nell'art. 47, comma 1, secondo periodo, del medesimo testo unico si applica solo con
riguardo alle riserve costituite con utili di periodi d'imposta nei quali non ha operato la tassazione per
trasparenza; tale disposizione si applica anche nelle ipotesi indicate nel comma 1»
Significato: qualora i soci intendano distribuire riserve di capitale, la presunzione di prioritaria distribuzione
delle riserve di utili interessa le sole riserve di utili formatesi al di fuori del regime di trasparenza.
Resta tuttavia fermo che, qualora i soci intendano distribuire riserve di utili formatisi in regime di trasparenza,
tali utili – salvo diversa volontà assembleare – si considerano distribuiti per primi.
N.B.: qualora siano distribuite riserve di capitale, le stesse riducono il costo della partecipazione e per
l’eccedenza rappresentano plusvalenze da realizzo, tassabili come tali (integralmente se la partecipazione non
appartiene alle immobilizzazioni finanziarie; nei limiti del 5% dell’ammontare, ove immobilizzazione
finanziaria)
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 48Schema di riferimento
Applicazione congiunta di tutte le presunzioni di priorità nella distribuzione
I soci decidono una distribuzione di riserve di capitale 400
riserve di utili 0
costo della partecipazione (-)
per acquisto civilistico 1.000 400 600
per imputazione di utili (trasparenza) 230
fiscale 1.230 230 1.000
patrimonio netto di ALFA riserve di civile fiscale
capitale sociale 500 capitale 240 500
sovrapprezzo 140 capitale 0 140
riserve di utili fuori del regime di trasparenza 665 utili 665 495
Le presunzioni di utili in regime di trasparenza 230 utili 230 0
distribuzione 1.535 1.135 1.135
hanno effetto sul distribuzione totale di 400
costo fiscale se distribuzioni future per 895 895
utili in regime di trasparenza 230 0 0
riserve di utili fuori del regime di trasparenza 170 895 495
riserve di capitale (sovrapprezzo e parte del capitale sociale) 0 0 400
0
nuovo costo fiscale e riallineamento 600
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 49Altri adempimenti – Accertamenti tributari © 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 50
Versamento degli acconti
(art. 9 del D.M. del 23 aprile 2004)
1. Nel primo periodo d'imposta di efficacia dell'opzione, gli obblighi di acconto di cui alla legge 23 marzo
1977, n. 97, permangono anche in capo alla società partecipata che, ove venga scelto il criterio
previsionale, deve aver riguardo all'imposta che si sarebbe determinata in assenza dell'opzione.
2. In caso di mancato rinnovo dell'opzione, gli acconti sono calcolati da ciascun soggetto assumendo
come imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata in assenza dell'opzione.
3. Le disposizioni del punto 2 si applicano anche nell'ipotesi di perdita dell'efficacia dell'opzione. In tal
caso, per il periodo d'imposta in cui si verifica tale effetto, ciascun socio deve integrare quanto versato a
titolo di acconto, se il versamento effettuato è inferiore a quello dovuto; analogamente la società
partecipata deve effettuare il versamento di quanto dovuto.
4. I versamenti non eseguiti in tutto o in parte devono essere effettuati entro i termini ordinari ovvero,
se questi ultimi scadono prima dei successivi trenta giorni, gli stessi devono essere effettuati entro
trenta giorni. I soci possono attribuire in tutto o in parte i versamenti effettuati alla società partecipata,
secondo le modalità previste dall'art. 43-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre
1973, n. 602.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 51Accertamenti tributari
(art. 12 del D.M. 23 aprile 2004)
1. In caso di omessa o parziale dichiarazione da parte del soggetto partecipante del reddito
imputato dalla società partecipata, si applicano le disposizioni dell'art. 41-bis del decreto
del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, riguardante il potere di
procedere ad accertamento parziale.
2. Ai soggetti che optano (per il regime di trasparenza fiscale) si applicano le disposizioni di
cui all'art. 40, secondo comma, del predetto decreto del Presidente della Repubblica n.
600 del 1973.
PERTANTO: la società «trasparente» è destinataria dell’avviso di accertamento, con
effetto sui soci (gestione unitaria del contenzioso)
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 52Segue: Società di capitali trasparenti – La c.d.
“piccola trasparenza”
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 53L’art. 116 del T.U.I.R.
L'opzione di cui all'articolo 115 può essere esercitata con le stesse modalità ed
alle stesse condizioni, ad esclusione di quelle indicate nel comma 1 del
medesimo articolo 115, dalle società a responsabilità limitata il cui volume di
ricavi non supera le soglie previste per l'applicazione degli studi di settore (ISA) e
con una compagine sociale composta esclusivamente da persone fisiche in
numero non superiore a 10 (20 nel caso di società cooperativa)
Si applicano le disposizioni del terzo e del quarto periodo del comma 3
dell'articolo 115 e quelle del comma 3 dell'articolo 8. Le plusvalenze di cui
all'articolo 87 e gli utili di cui all'articolo 89, commi 2 e 3, concorrono a formare il
reddito imponibile nella misura indicata, rispettivamente, nell'articolo 58,
comma 2, e nell'articolo 59.
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 54Rinvii
Perdite fiscali Perdite ante trasparenza non compensabili
con gli utili della società trasparente.
Perdite della società trasparente trasferibili
sui soci nel limiti del p.n. pro quota e
scomputabili nei limiti dell’80% dei relativi
redditi e per l’ammontare che vi trova
capienza
Plusvalenze su partecipazioni che possono Imponibili per il 58,14%
accedere alla «p.ex.»
Dividendi da società soggette ad IRES Imponibili per il 58,14%
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 55Le convenienze di una persona fisica
Utili da partecipazione in s.r.l. non trasparente conseguiti da persona fisica non imprenditore
(schema al netto dell’IRAP dovuta dalla società)
Limite di convenienza 24 + [(100 – 24)] * 26% = 24 + 19,76 = 43,76
Il socio in questione non ha dunque interesse al regime di trasparenza, quando il proprio reddito
complessivo, senza tener conto dell’utile da partecipazione:
- supera 75.000 euro, in quanto l’aliquota marginale dell’ IRPEF è in tal caso del 43%, cui si
aggiungano addizionali comunali e regionali per oltre lo 0,76%
- supera 55.000 euro, ma non 75.000 euro (cui corrisponde un’aliquota marginale del 41%) e le
addizionali comunali e regionali superano complessivamente il 2,76%
© 2021 Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. Master Tributario 56Studio Tributario e Societario Important notice This document has been prepared by Studio Tributario e Societario - Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. for the sole purpose of enabling the parties to whom it is addressed to evaluate the capabilities of Studio Tributario e Societario - Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. to supply the proposed services. The information contained in this document has been compiled by Studio Tributario e Societario - Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. and may include material obtained from various sources which have not been verified or audited. This document also contains material proprietary to Studio Tributario e Societario - Deloitte Società tra Professionisti S.r.l.. Except in the general context of evaluating the capabilities of Studio Tributario e Societario - Deloitte Società tra Professionisti S.r.l., no reliance may be placed for any purposes whatsoever on the contents of this document. No representation or warranty , express or implied, is given and no responsibility or liability is or will be accepted by or on behalf of Studio Tributario e Societario - Deloitte Società tra Professionisti S.r.l. or by any of its partners, members, employees, agents or any other person as to the accuracy, completeness or correctness of the information contained in this document. Other than stated below, this document and its contents are confidential and prepared solely for your information, and may not be reproduced, redistributed or passed on to any other person in whole or in part. If this document contains details of an arrangement that could result in a tax or insurance saving, no such conditions of confidentiality applies to the details of that arrangement (for example, for the purpose of discussion with tax authorities). No other party is entitled to rely on this document for any purpose whatsoever and we accept no liability to any other party who is shown or obtains access to this document. This document is not an offer and is not intended to be contractually binding. Should this proposal be acceptable to you, and following the conclusion of our internal acceptance procedures, we would be pleased to discuss terms and conditions with you prior to our appointment. Studio Tributario e Societario – Deloitte Società tra Professionisti S.r.l., a company, registered in Italy with registered number 10581800967 and its registered office at Via Tortona no. 25, 20144, Milan, Italy, is an affiliate of Deloitte Central Mediterranean S.r.l., a company limited by guarantee registered in Italy with registered number 09599600963 and its registered office at Via Tortona no. 25, 20144, Milan, Italy. Deloitte Central Mediterranean S.r.l. is the affiliate for the territories of Italy, Greece and Malta of Deloitte NSE LLP, a UK limited liability partnership and a member firm of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, a UK private company limited by guarantee (“DTTL”). DTTL and each of its member firms are legally separate and independent entities. DTTL, Deloitte NSE LLP and Deloitte Central Mediterranean S.r.l. do not provide services to clients. Please see www.deloitte.com/about to learn more about our global network of member firms. © 2021 Deloitte Central Mediterranean. All rights reserved.
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