Cass. Pen., sez. iii, ud.14/01/2021, deP. 4/02/2021, n. 4439, Pres. dott. marini, rel. dott. corbetta - Rivista Antiriciclaggio & Compliance
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GIURISPRUDENZA
Cass. pen., sez. III, ud.14/01/2021, dep. 4/02/2021, n.
4439, Pres. Dott. Marini, Rel. Dott. Corbetta
D.lgs. 74/2000 – Reati tributari – Infedeltà dichiarativa – Doppio bina-
rio sanzionatorio
Il sistema del “doppio binario” è giustificato dalla rilevanza degli inte-
ressi nazionali e dalla diversità dei fini perseguiti dalle due procedure:
mentre il procedimento amministrativo è volto al recupero a tassa-
zione delle imposte non versate, il procedimento penale è teso alla
prevenzione e alla repressione dei reati in materia tributaria. In altri
termini, la minaccia di una sanzione detentiva per condotte partico-
larmente allarmanti (essendo previste soglie di punibilità), in aggiunta
a una sanzione amministrativa pecuniaria, persegue, infatti, legittimi
scopi di rafforzare l’effetto deterrente spiegato dalla mera previsione
di quest’ultima, di esprimere la ferma riprovazione dell’ordinamento
a fronte di condotte gravemente pregiudizievoli per gli interessi fi-
nanziari nazionali ed europei, nonché di assicurare ex post l’effettiva
riscossione degli importi evasi da parte dell’amministrazione grazie ai
meccanismi premiali connessi all’integrale saldo del debito tributario.
(Omissis) n. 74 del 2000, art. 4, a lui ascritto per-
Ritenuto in fatto chè, quale contribuente in proprio, ti-
1. Con l’impugnata sentenza, la Cor- tolare di partita IVA, al fine di evadere
te di appello di Milano confermava la le imposte, con riferimento all’annualità
decisione resa dal G.u.p. del Tribunale del 2010, indicava, nelle dichiarazioni fi-
di Milano all’esito del giudizio abbrevia- scali relative all’Irpef e all’Iva, elementi
to e appellata dall’imputato, che, previo passivi inesistenti, superando le soglie
riconoscimento della circostanza atte- di punibilità ivi previste nella misura, ri-
nuante di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, spettivamente, di 344.000 Euro e e di
art. 13-bis, aveva condannato C.P.F. alla 174.270 Euro.
pena di mesi quattro di reclusione, con i 2. Avverso l’indicata sentenza, l’im-
doppi benefici di legge, perchè ritenuto putato, tramite il difensore di fiducia,
responsabile del delitto di cui al D.Lgs.GIURISPRUDENZA
propone ricorso per cassazione, affida- ravvisato la proporzionalità della san-
to a quattro motivi. zione.
2.1. Con il primo motivo si deduce la 2.2. Con il secondo motivo si ecce-
violazione dell’art. 606, comma 1, lett. pisce la violazione dell’art. 606 c.p.p.,
b), c) ed e) con riferimento al principio comma 1, lett. e), in relazione all’art.
del ne bis in idem. Premette il ricorren- 131-bis c.p., ovvero del D.Lgs. n. 74 del
te di aver corrisposto al fisco, median- 2000, art. 13. Ad avviso del ricorrente,
te la procedura di “accertamento con la Corte avrebbe escluso la particolare
adesione”, la somma complessiva di tenuità del fatto sulla base di uno sfug-
701.165,95 Euro; ciò osterebbe all’irro- gente riferimento all’importo dell’im-
gazione della sanzione nell’ambito del posta evasa, senza confrontarsi con i
presente procedimento, stante il divieto parametri richiesti dall’art. 131-bis c.p.,
di una doppia sanzione sostanzialmen- ovvero del D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 13.
te penale a carico del medesimo sog- 2.3. Con il terzo motivo si censura la
getto per i medesimi fatti, desumibile violazione dell’art. 606 c.p.p., comma 1,
dall’art. 4 del protocollo n. 7 della CEDU lett. e), in relazione al trattamento san-
e art. 50 della Carta Europea dei diritti zionatorio. Argomenta il ricorrente che
fondamentali, come interpretati dalla la motivazione sarebbe del tutto appa-
rente, laddove, per un verso, ha negato
giurisprudenza comunitaria ed interna.
il riconoscimento delle circostanze at-
Evidenzia il difensore che: 1) il C. ha ri-
tenuanti generiche, senza valutatore il
cevuto una sanzione definitiva in sede
contegno post factum dell’imputato, e,
tributaria avente carattere sostanzial-
per altro verso, ha rigettato la richiesta
mente penale, di natura repressiva e se-
72 di determinare la pena nel minimo edit-
vera, avendo corrisposto, a titolo di san-
tale.
zioni e interessi, la domma di 182.895,98
2.4. Con il quarto motivo si censu-
Euro; 2) la sanzione è stata inflitta allo
ra la motivazione, laddove ha rigettato
stesso soggetto “economico” imputato
il motivo di appello concernente l’im-
nel processo penale, ossia il C.; 3) i fatti
pugnazione dell’ordinanza emessa dal
oggetto della sanzione inflitta in sede G.u.p. il 30 maggio 2018.
tributaria afferiscono alla medesima 3. In data 28 dicembre 2020 il di-
realtà fenomenica oggetto dell’imputa- fensore, avv. Tommaso Raschellà, ha
zione. inviato note difensive a sostegno del
Ciò posto, il giudice italiano avreb- ricorso, in controdeduzione alla richie-
be dovuto disapplicare le norme penali, sta di rigetto del ricorso avanzata dal
anche considerando che mancherebbe Procuratore Generale con atto del 30
un nesso temporale e materiale suffi- novembre 2020, con cui insiste nell’ac-
cientemente stretto, e considerando coglimento dei motivi.
che si tratta di due procedimenti san-
zionatori distinti, aventi regole proba- Considerato in diritto
torie differenti. La motivazione sarebbe 1. Il ricorso è, nel complesso, infon-
perciò illogica, sia perchè ha ravvisato dato.
la stretta connessione e temporale tra 2. Il primo motivo è infondato.
i procedimenti, essendo smentita dal 2.1. Appare opportuno prendere
fatto che la sanzione tributaria è stata le mosse dalla recente sentenza della
inflitta nel 2015 mentre il processo pe- Corte costituzionale 24 ottobre 2019, n.
nale è ancora in corso, sia perchè ha 222, che ponendosi in continuità rispet-L’infedeltà dichiarativa non gode dell’egida del ne bis in idem: la Cassazione legitti- GLORIA
ma il doppio binario sanzionatorio amministrativo e penale LAZZARO
to alla sentenza n. 43 del 2018, contiene seguano scopi diversi e complementari,
una puntuale e aggiornata ricapitola- connessi ad aspetti diversi della mede-
zione dello stato della giurisprudenza, sima condotta; b) quando la duplica-
anche sovranazionale, a proposito del zione dei procedimenti sia prevedibile
rapporto tra procedimento penale e per l’interessato; c) quando esista una
procedimento amministrativo, il cui esi- coordinazione, specie sul piano proba-
to sia l’applicazione di una sanzione torio, tra i due procedimenti; d) quando
avente comunque natura penale. il risultato sanzionatorio complessivo,
2.2. La questione sottoposta allo risultante dal cumulo della sanzione
scrutinio della Corte riguardava la legit- amministrativa e della pena, non risulti
timità costituzionale dell’art. 649 c.p.p., eccessivamente afflittivo per l’interes-
in riferimento all’art. 3 Cost., e art. 117 sato, in rapporto alla gravità dell’illecito.
Cost., comma 1, – quest’ultimo in rela- Al contempo, come già affermato dalla
zione all’art. 4 del Protocollo n. 7 alla sentenza n. 43 del 2018 – si dovrà valu-
CEDU –, nella parte in cui non prevede tare, ai fini della verifica della possibile
l’applicabilità della disciplina del divie- lesione dell’art. 4 Prot. n. 7 CEDU, “se le
to di un secondo giudizio nei confronti sanzioni, pur convenzionalmente pena-
di un imputato al quale, con riguardo li, appartengano o no al nocciolo duro
agli stessi fatti, sia già stata irrogata in del diritto penale, perchè in caso affer-
via definitiva, nell’ambito di un proce- mativo si sarà più severi nello scrutinare
dimento amministrativo, una sanzione la sussistenza del legame e più riluttanti
di carattere sostanzialmente penale ai a riconoscerlo in concreto”.
sensi della CEDU e dei relativi Protocol- A conclusioni sostanzialmente coin-
li. cidenti è pervenuta la Grande sezione 73
2.3. Nel dichiarare l’inammissibilità della Corte di giustizia, nelle tre senten-
della questione, la Corte costituzionale ze coeve del 20 marzo 2018 (rispettiva-
ha richiamato la più recente giurispru- mente in causa C-537/16, Garlsson Real
denza Europea (tanto della Corte EDU Estate SA e altri, in cause C596/16 e
quanto della Corte di giustizia dell’U.E.), C-597/16, Di Puma e CONSOB, e in cau-
secondo la quale la mera sottoposizio- sa C-524/15, Menci).
ne di un imputato a un processo penale A parere del supremo giudice
per il medesimo fatto per il quale egli dell’Unione, infatti, la violazione del
sia già stato definitivamente sanzionato ne bis in idem sancito dall’art. 50 Car-
in via amministrativa non integra, sem- ta dei diritti fondamentali dell’Unione
pre e necessariamente, una violazione Europea (CDFUE) non si verifica alle
del ne bis in idem. seguenti condizioni: a) allorchè le due
Nella fondamentale sentenza A e B sanzioni perseguano scopi differenti e
contro Norvegia, la Grande Camera del- complementari, sempre che b) il siste-
la Corte EDU ha ritenuto che debba es- ma normativo garantisca una coordina-
sere esclusa la violazione del diritto san- zione tra i due procedimenti sì da evita-
cito dall’art. 4 Prot. n. 7 CEDU allorchè re eccessivi oneri per l’interessato, e c)
tra i due procedimenti – amministrativo assicuri comunque che il complessivo
e penale, che sanzionano il medesimo risultato sanzionatorio non risulti spro-
fatto – sussista un legame materiale e porzionato rispetto alla gravità della
temporale sufficientemente stretto; le- violazione.
game che deve essere ravvisato, in par- Alla luce dei criteri appena ram-
ticolare: a) quando le due sanzioni per- mentati, la stessa Corte di giustizia, nel-GIURISPRUDENZA
la sentenza Menci, conclude nel senso già definitivamente sanzionato in via
che la disciplina italiana in materia di amministrativa, per la medesima viola-
omesso versamento di IVA, riservando zione sia anche sottoposto a un proce-
la perseguibilità in sede penale alle sole dimento penale: una conclusione che,
violazioni superiori a determinate soglie nella sua radicalità, si pone in contrasto
di imposta evasa e attribuendo tra l’al- con l’indicato orientamento della giuri-
tro rilevanza, in sede penale, al volon- sprudenza sovranazionale.
tario pagamento del debito tributario 3. Su questa linea, d’altronde, è alli-
e delle sanzioni amministrative, appare neata la più recente giurisprudenza di
conformata in modo tale da “garanti- questa Sezione, la quale ha affermato
re” – sia pure “con riserva di verifica da il principio secondo cui non sussiste la
parte del giudice del rinvio” – che “il cu- violazione del ne bis in idem convenzio-
mulo di procedimenti e di sanzioni che nale nel caso della irrogazione definitiva
essa autorizza non eccede quanto è di una sanzione formalmente ammini-
strettamente necessario ai fini della re- strativa, della quale venga riconosciu-
alizzazione dell’obiettivo” di assicurare ta la natura sostanzialmente penale, ai
l’integrale riscossione dell’IVA (par. 57). sensi dell’art. 4 Protocollo n. 7 CEDU,
Di conseguenza, secondo la Corte di come interpretato dalla Corte Europea
giustizia il complessivo regime sanzio- dei diritti dell’uomo nelle cause “Grande
natorio e procedimentale previsto dal Stevens e altri contro Italia” del 4 mar-
legislatore italiano in materia di omesso zo 2014, e “Nykanen contro Finlandia”
versamento di IVA non si pone in con- del 20 maggio 2014, per il medesimo
trasto, in linea generale, con il ne bis in fatto per il quale vi sia stata condanna
74 idem riconosciuto dalla Carta; tuttavia a sanzione penale, quando tra il proce-
resta affidato al giudice nazionale il dimento amministrativo e quello penale
compito di verificare che, nel caso con- sussista una connessione sostanziale
creto, “l’onere risultante concretamente e temporale sufficientemente stretta,
per l’interessato dall’applicazione della tale che le due sanzioni siano parte di
normativa nazionale in discussione nel un unico sistema, secondo il criterio
procedimento principale e dal cumulo dettato dalla suddetta Corte nella de-
dei procedimenti e delle sanzioni che la cisione “A. e B. contro Norvegia” del
medesima autorizza non sia eccessivo 15 novembre 2016 (Sez. 3, n. 5934 del
rispetto alla gravità del reato commes- 12/09/2018 – dep. 07/02/2019, Gianni-
so” (sentenza Menci, par. 64). no, Rv. 275833-04; Sez. 3, n. 6993 del
2.4. Così ricapitolati gli approdi del- 22/09/2017 – dep. 14/02/2018, Servello,
la giurisprudenza sovranazionale, la Rv. 272588).
Corte costituzionale ha messo in luce 4. Nel caso di specie, la Corte ter-
la diversità del caso sottoposto al suo ritoriale si è attenuta ai principi richia-
scrutinio, perchè, secondo il remittente, mati.
vi sarebbe una radicale contrarietà al ne 4.1. La Corte d’appello, in primo luo-
bis in idem dell’attuale sistema di “dop- go, ha correttamente accertato la sussi-
pio binario” sanzionatorio e procedi- stenza di una connessione sostanziale e
mentale, così come previsto in astratto temporale sufficientemente stretta tra
dalla legislazione italiana in materia di il procedimento amministrativo e quel-
omesso versamento di IVA; con la con- lo penale, che presero avvio pressochè
seguenza che tale principio sarebbe contestualmente: l’avviso di accerta-
sempre violato allorché il contribuente, mento e l’avviso di conclusione delleL’infedeltà dichiarativa non gode dell’egida del ne bis in idem: la Cassazione legitti- GLORIA
ma il doppio binario sanzionatorio amministrativo e penale LAZZARO
indagini ex art. 415-bis c.p.p., furono no- (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 63, art. 63,
tificati al C., rispettivamente, il 9 aprile comma 1, D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33,
2015 e il 16 aprile 2015. comma 3, e, specularmente, art. 220 di-
Né, in senso contrario, rileva la circo- sp. att. c.p.p.), così come è pacifica la
stanza, evidenziata dal ricorrente, che possibilità che gli elementi probatori
nel 2015 si concluse il procedimento acquisiti nel processo tributario faccia-
amministrativo, mentre risulta ancora no ingresso nel processo penale, ex art.
pendente il processo penale. 234 o 238-bis c.p.p., quali prove valu-
Si osserva, in primo luogo, che, co- tabili ai sensi degli artt. 187 e 192 c.p.p..
me correttamente ritenuto dalla Corte 4.3. Con riguardo alla proporziona-
territoriale, non risponde a verità che lità della sanzione, la Corte territoriale
il procedimento amministrativo si sia ha rilevato come, ai sensi del D.Lgs. n.
definito nel 2015; come risulta dalla 74 del 2000, art. 13 bis, il primo giudi-
dichiarazione sottoscritta dal funzio- ce abbia decurtato la pena della metà,
nario dell’Agenzia delle Entrate del 21 senza applicare le sanzioni accessorie:
maggio 2018, l’avviso di accertamen- a dimostrazione che l’ordinamento ita-
to è stato definito dal contribuente in liano, nell’irrogare la sanzione penale,
acquiescenza, ai sensi del D.Lgs. n. 218 tiene in debita considerazione gli esiti
del 1998, art. 15, comma 2-bis, mediante della procedura amministrativa.
un piano di ammortamento concordato Di conseguenza, non è manifesta-
con l’Agenzia delle Entrate e il paga- mente illogica la conclusione, afferma-
mento dell’ultima rata è avvenuto solo ta dalla Corte territoriale, secondo cui
il 5 marzo 2018. la pena complessivamente inflitta non
In ogni caso, il requisito della con- appare particolarmente gravosa, anche 75
nessione sostanziale e temporale suf- considerando che, nel caso in esame,
ficientemente stretta va valutato con nel procedimento amministrativo la
riferimento all’avvio dei procedimenti, sanzione è stata applicata nella misu-
i quali, essendo governati da regole e ra minima, con riduzione delle sanzioni
principi affatto diversi, hanno necessa- nella misura di un sesto, e nel proce-
riamente tempi di definizione non coin- dimento penale all’imputato, oltre alla
cidenti, anche in regione delle differenti circostanza attenuante D.Lgs. n. 74 del
modalità di formazione ed acquisizione 2000, ex art. 13-bis, sono stati ricono-
della prova e dei mezzi di impugnazio- sciuti i benefici della sospensione con-
ne previsti nei rispettivi ordinamenti. dizione e della non menzione.
4.2. Sotto il profilo probatorio, la Come rilevato dalla Corte territo-
Corte territoriale ha evidenziato come riale, il sistema del “doppio binario” è
non sussiste alcuna duplicazione nella giustificato dalla rilevanza degli inte-
raccolta e nella valutazione della prova, ressi nazionali e dalla diversità dei fini
posto che l’accertamento eseguito in perseguiti dalle due procedure: mentre
sede tributaria è sostanzialmente con- il procedimento amministrativo è volto
fluito nel giudizio penale. al recupero a tassazione delle imposte
Del resto, come ricordato nell’indi- non versate, il procedimento penale è
cata sentenza n. 222 del 2019, numero- teso alla prevenzione e alla repressio-
se sono le disposizioni che consentono ne dei reati in materia tributaria. In altri
forme di circolazione del materiale pro- termini, la minaccia di una sanzione de-
batorio raccolto dall’indagine penale tentiva per condotte particolarmente
all’accertamento tributario e viceversa allarmanti (essendo previste soglie diGIURISPRUDENZA
punibilità), in aggiunta a una sanzione del danno o del pericolo, da valutarsi
amministrativa pecuniaria, persegue, sulla base dei criteri indicati dall’art. 133
infatti, legittimi scopi di rafforzare l’ef- c.p., cui segue, in caso di vaglio positivo
fetto deterrente spiegato dalla mera – e dunque nella sola ipotesi in cui si sia
previsione di quest’ultima, di esprimere ritenuta la speciale tenuità dell’offesa –,
la ferma riprovazione dell’ordinamento la verifica della non abitualità del com-
a fronte di condotte gravemente pre- portamento, che il legislatore esclude
giudizievoli per gli interessi finanziari nel caso in cui l’autore del reato sia sta-
nazionali ed Europei, nonchè di assicu- to dichiarato delinquente abituale, pro-
rare ex post l’effettiva riscossione degli fessionale o per tendenza, ovvero abbia
importi evasi da parte dell’amministra- commesso più reati della stessa indole,
zione grazie ai meccanismi premiali anche se ciascun fatto, isolatamente
connessi all’integrale saldo del debito considerato sia di particolare tenuità,
tributario. nonché nel caso in cui si tratti di reati
Del resto, non va sottaciuto che, se- che abbiano ad oggetto condotte plu-
condo la giurisprudenza delle due Corti rime, abituali e reiterate.
Europee, l’eccessiva onerosità per l’in- Con riferimento, in particolare, alla
teressato dei procedimenti amministra- speciale tenuità dell’offesa, come af-
tivo e penale deve essere esclusa allor- fermato dalle Sezioni Unite di questa
chè essi risultino avvinti da una stretta Corte, il giudizio sulla tenuità del fatto
connessione sostanziale e temporale. richiede una valutazione complessa
4.4. Si osserva, infine, che la preve- che prenda in esame tutte le peculiari-
dibilità del sistema del doppio binario tà della fattispecie concreta riferite alla
76 è in re ipsa, dal momento che la legi- condotta in termini di possibile disva-
slazione italiana stabilisce chiaramente lore e non solo di quelle che attengo-
la sanzionabilità in via amministrativa no all’entità dell’aggressione del bene
della violazione ai sensi del D.Lgs. n. 471 giuridico protetto, che comunque ricor-
del 1997, art. 13, comma 1, da un lato, e in re senza distinzione tra reati di danno
via penale della dichiarazione infedele e reati di pericolo (Sez. U, n. 13681 del
ai sensi del D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 25/02/2016 – dep. 06/04/2016, Tushaj,
4, dall’altro. Rv. 266590).
5. Il secondo motivo è infondato in Declinando i principi ora evocati ai
relazione ad entrambi i profili dedotti. reati che prevedono una soglia di pu-
5.1. La speciale causa di non punibilità nibilità, l’offesa in tanto può definirsi
prevista dall’art. 131-bis c.p., applicabile, di speciale tenuità in quanto il supera-
ai sensi del comma 1, ai soli reati per i mento di detta soglia sia limitato in mi-
quali è prevista una pena detentiva non sura percentualmente assai contenuta.
superiore, nel massimo, a cinque anni, Nel caso di specie, invece, l’impor-
ovvero la pena pecuniaria, sola o con- to della somma evasa è di molto su-
giunta alla predetta – è configurabile periore alla soglia di punibilità prevista
in presenza di una duplice condizione, dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 4, che,
essendo congiuntamente richiesta la all’epoca di commissione del fatto, era
particolare tenuità dell’offesa e la non pari a 150 mila Euro, di talché i giudici
abitualità del comportamento. di merito hanno correttamente escluso
Il primo dei due requisiti richiede, a che l’offesa possa qualificarsi di parti-
sua volta, la specifica valutazione della colare tenuità, proprio in considerazio-
modalità della condotta e dell’esiguitàL’infedeltà dichiarativa non gode dell’egida del ne bis in idem: la Cassazione legitti- GLORIA
ma il doppio binario sanzionatorio amministrativo e penale LAZZARO
ne dell’ammontare dell’imposta evasa sia non contraddittoria e dia conto,
come risulta dal capo di imputazione. anche richiamandoli, degli elementi,
Né sulla valutazione dell’offesa in tra quelli indicati nell’art. 133 c.p., con-
termini di particolare tenuità incide la siderati preponderanti ai fini della con-
circostanza che l’imputato abbia in se- cessione o dell’esclusione (ex multis,
guito estinto il debito tributario, trat- cfr. Sez. 5, n. 43952 del 13/04/201.7 –
tandosi di una condotta successiva dep. 22/09/2017, Pettinelli, Rv. 271269,
alla commissione del reato e che trova la quale ha ritenuto sufficiente, ai fini
autonoma disciplina nel D.Lgs. n. 74 del dell’esclusione delle attenuanti gene-
2000, art. 13-bis. riche, il richiamo in sentenza ai nume-
5.2. Altrettanto correttamente i giu- rosi precedenti penali dell’imputato;
dici di merito hanno negato i presup- Sez. 2, n. 3896 del 20/01/2016 – dep.
posti per l’applicazione della causa di 29/01/2016, De Cotiis, Rv. 265826;
non punibilità prevista dal D.Lgs. n. 74 Sez. 3, n. 28535 del 19/03/2014 – dep.
del 2000, art. 13, comma 2, per la cui 03/07/2014, Lule, Rv. 259899). Si è,
operatività si richiede “l’integrale paga- inoltre, precisato che, la concessione
mento degli importi dovuti, a seguito delle attenuanti generiche deve essere
di ravvedimento operoso o della pre- fondata sull’accertamento di situazioni
sentazione della dichiarazione omessa idonee a giustificare un trattamento di
entro il termine di presentazione della speciale benevolenza in favore dell’im-
dichiarazione relativa al periodo di im- putato; ne consegue che, quando la re-
posta successivo, sempreché il ravvedi- lativa richiesta non specifica gli elemen-
mento o la presentazione siano interve- ti e le circostanze che, sottoposte alla
nuti prima che l’autore del reato abbia valutazione del giudice, possano con- 77
avuto formale conoscenza di accessi, vincerlo della fondatezza e legittimità
ispezioni, verifiche o dell’inizio di qua- dell’istanza, l’onere di motivazione del
lunque attività di accertamento ammi- diniego dell’attenuante è soddisfatto
nistrativo o di procedimenti penali”. con il solo richiamo alla ritenuta assen-
Nel caso di specie, difetta il requi- za dagli atti di elementi positivi su cui
sito previsto dalla seconda parte della fondare il riconoscimento del beneficio
disposizione ora richiamata, in quanto il (Sez. 3, n. 9836 del 17/11/2015 – dep.
C. ha sì pagato il dovuto, ma solo dopo 09/03/2016, Piliero, Rv. 266460).
la notifica del relativo avviso di accer- Invero, il riconoscimento delle atte-
tamento, mediante un piano di ammor- nuanti generiche non può risolversi in
tamento pattuito con l’Agenzia delle un indiscriminato potere, da parte del
Entrate, che si è perfezionato il 5 marzo giudice, di mitigazione della pena, a cui
2018 con il pagamento dell’ultima rata. corrisponde un preteso “diritto” dell’im-
6. Manifestamente infondato è il ter- putato di vedersi riconosciute dette
zo motivo relativo al trattamento san- attenuanti sempre e comunque, ma
zionatorio, con riguardo ad entrambi i deve fondarsi sulla sussistenza di pre-
profili dedotti. cisi elementi fattuali, che, sebbene non
6.1. Secondo il consolidato orienta- espressamente considerati dal legisla-
mento della giurisprudenza di questa tore, possano giustificare, nel singolo
Corte, in tema di attenuanti generiche, caso concreto, il contenimento della
il giudice del merito esprime un giudi- pena.
zio di fatto, la cui motivazione è insin- Nel caso di specie, i giudici di meri-
dacabile in sede di legittimità, purché to non hanno ravvisato alcun elementoGIURISPRUDENZA
su cui fondare il riconoscimento delle vato che, quindi, non è censurabile in
circostanze attenuanti generiche: non sede di legittimità.
lo stato di incensuratezza, insufficien- 7. Il quarto motivo è inammissibile.
te a tale scopo per espressa previsione Invero, il ricorso non solo non è au-
di legge, e nemmeno il pagamento del tosufficiente, non avendo il ricorrente
dovuto, il quale integra la circostanza allegato l’ordinanza impugnata, ma, in
attenuante prevista dal D.Lgs. n. 74 del ogni caso, è totalmente generico, non
2000, art. 13-bis, correttamente appli- essendo spiegata l’incidenza, sull’ap-
cata dai giudici di merito, sicchè tale parato motivazionale della sentenza
elemento non può giustificare un’ul- impugnata, del rigetto della questione
teriore mitigazione della pena ai sensi preliminare disattesa in primo grado
dell’art. 62-bis c.p. all’udienza del 30 maggio 2018, peraltro
6.2. Quanto, infine, al secondo profi- nemmeno precisata in ricorso.
lo, la misura della pena, come osservato 8. Per i motivi indicati, il ricorso de-
dalla Corte territoriale, è stata determi- ve essere rigettato, con conseguente
na in misura assai blanda, prossima al condanna del ricorrente al pagamento
minimo edittale, sicché è stata valutata delle spese processuali.
congrua in relazione alla non trascura-
bile gravità del fatto, desumibile dagli P.Q.M.
importi delle imposte evase. Si tratta di Rigetta il ricorso e condanna il ricor-
un giudizio di fatto logicamente moti- rente al pagamento delle spese proces-
suali..
78L’infedeltà dichiarativa non gode dell’egida del ne bis in idem: la Cassazione legitti- GLORIA
ma il doppio binario sanzionatorio amministrativo e penale LAZZARO
L’infedeltà dichiarativa non gode dell’egida del ne
bis in idem: la Cassazione legittima il doppio binario
sanzionatorio amministrativo e penale
Gloria Lazzaro
Sommario: 1. Questione in fatto. – 2. Questione in diritto. – 3. Corte costitu-
zionale 24 ottobre 2019, sentenza n. 222: una disamina della giurisprudenza
e nazionale in materia. – 4. Corte europea dei diritti umani, sentenza del 15
novembre 2016, nn. 24130/11 e 29758/11, A e B c. Norvegia. – 5. La ratio della
legittima applicazione del doppio binario sanzionatorio.
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1. Questione in fatto rente perché ritenuto responsabile
del delitto di cui all’art. 4 d.lgs. n.
Risale al 7 febbraio scorso la 74/2000, i.e. Dichiarazione infede-
pubblicazione della sentenza n. le, in quanto, al fine di evadere le
4439/2021 della Suprema Corte imposte, come titolare di partita
con cui la Terza sezione ha stata IVA, indicava nelle dichiarazioni
stabilito una ipotesi di inapplicabi- fiscali relative all’Irpef e all’Iva, ele-
lità del principio di ne bis in idem menti passivi inesistenti.
in tema di infedeltà dichiarativa, La difesa ricorreva per Cassa-
legittimando così la coesistenza zione fondando il proprio ricorso
sanzionatoria sotto il profilo tanto principalmente sulla violazione
amministrativo quanto penale. dell’art. 606, comma 1, lett. b), c)
La vicenda processuale ha per ed e) con riferimento al principio
oggetto l’impugnazione della sen- del ne bis in idem, dal momento
tenza con la quale la Corte di Ap- che, il ricorrente sul versante tri-
pello di Milano condannò il ricor- butario aveva proceduto, trami-GIURISPRUDENZA
te l’accertamento con adesione, 3. Corte costituzionale 24 ot-
alla corresponsione dell’imposta tobre 2019, sentenza n. 222:
e della correlata sanzione e inte- una disamina della giurispru-
ressi. denza comunitaria e naziona-
Il difensore, evidenziava che le in materia
essendo già stato il suo assistito
destinatario di una sanzione defi- In particolare, la Suprema Cor-
nitiva in sede tributaria, sanzione te ha richiamato l’interessante e
che nel suo carattere particolar- recente sentenza della Corte Co-
mente afflittivo risultava essere stituzionale 24 ottobre 2019, n.
sostanzialmente penale, ed essen- 222 che, conformemente alla sen-
do stata quest’ultima comminata tenza n. 43 del 2018, contiene una
per il medesimo fatto oggetto del puntuale disamina della giurispru-
procedimento penale, si doveva denza comunitaria e nazionale in
concludere per una violazione del materia riguardo al rapporto tra
divieto di una doppia sanzione so- procedimento penale e procedi-
stanzialmente penale a carico del mento amministrativo nel caso in
medesimo soggetto per i mede- cui quest’ultimo abbia comporta-
simi fatti, così come previsto da- to l’applicazione di una sanzione
gli artt. 4 del protocollo n. 7 della avente natura penale.
CEDU e 50 della Carta europea La Corte Costituzionale in tale
dei diritti fondamentali, confor- sentenza, richiamando la giuri-
80 memente alla lettura data dalla sprudenza comunitaria, ha chiari-
giurisprudenza comunitaria e na- to che “la mera sottoposizione di
zionale. un imputato a un processo penale
per il medesimo fatto per il quale
egli sia già stato definitivamente
2. Questione in diritto sanzionato in via amministrativa,
non integra, sempre e necessaria-
La Cassazione, argomentan- mente, una violazione del ne bis in
do sulla base della lettura data idem”.
al principio del ne bis in idem da
parte della Corte Costituzionale
e riflettendo sulla giurisprudenza 4. Corte europea dei diritti uma-
comunitaria in materia, ha ritenu- ni, sentenza del 15 novembre
to il ricorso infondato. 2016, nn. 24130/11 e 29758/11,
A e B c. Norvegia
Infatti, come chiarito dalla sen-
tenza A e B contro Norvegia, la
violazione del principio di ne bis
in idem non sussiste laddove tra i
due procedimenti, amministrativo
e penale, che sanzionano il me-L’infedeltà dichiarativa non gode dell’egida del ne bis in idem: la Cassazione legitti- GLORIA
ma il doppio binario sanzionatorio amministrativo e penale LAZZARO
desimo fatto, sussista un legame ne della prova, dal momento che
materiale e temporale sufficien- l’accertamento probatorio in sede
temente stretto, legame che co- tributaria è stato ripreso in sede di
me recita la sentenza sussiste “a) giudizio penale.
quando le due sanzioni persegua- Analogamente anche sul ver-
no scopi diversi e complementari, sante della proporzionalità della
connessi ad aspetti diversi della sanzione, risulta certamente mo-
medesima condotta; b) quando tivo di condivisione la conclusio-
la duplicazione dei procedimenti ne della Corte territoriale laddove
sia prevedibile per l’interessato; c) ritenne la pena complessivamente
quando esista una coordinazione, inflitta non particolarmente gravo-
specie sul piano probatorio, tra i sa, soprattutto considerando che
due procedimenti; d) quando il in sede amministrativa la sanzione
risultato sanzionatorio comples- è stata applicata nella misura mi-
sivo, risultante dal cumulo della nima e in sede penale all’imputato
sanzione amministrativa e della sono stati riconosciuti tanto la cir-
penale non risulti eccessivamente costanza attenuante ex art. 13-bis
afflittivo per l’interessato, in rap- d.lgs. 74/2000 quanto altri bene-
porto alla gravità dell’illecito”. fici come la non menzione.
Nel caso di specie, la Suprema
Corte rileva come la Corte d’Ap-
pello di Milano si è attenuta ai 5. La ratio della legittima appli-
principi richiamati in materia di ne cazione del doppio binario 81
bis in idem: infatti, la Corte territo- sanzionatorio
riale ha in primo luogo accertato
la sussistenza di una connessione La Suprema Corte, in con-
sostanziale e temporale sufficien- clusione, riprendendo il ragio-
temente stretta tra il procedimen- namento della Corte territoriale,
to amministrativo e quello penale, ha legittimato l’applicazione del
entrambi cominciarono nei mede- doppio binario sanzionatorio alla
simi tempi, l’avviso di accertamen- luce tanto degli interessi nazionali
to e l’avviso di conclusione delle in gioco quanto anche delle fina-
indagini ex art. 415-bis c.p.p. furo- lità differenti perseguite dai due
no notificati a distanza di 7 giorni procedimenti: infatti, nel versante
l’uno dall’altro. amministrativo la sanzione è fina-
Altrettanto anche con riguar- lizzata a recuperare la tassazione
do all’aspetto probatorio, la Corte sulle imposte non versate, mentre
d’appello aveva evidenziato la non nel versante penale si persegue la
sussistenza di alcuna duplicazione prevenzione e la repressione dei
nella raccolta e nella valutazio- reati in materia tributaria.Puoi anche leggere
