IL REGIME FISCALE PER GLI ENTI ESCLUSI DALLA RIFORMA DEL TERZO SETTORE - Luca Caramaschi
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Bussole / 9
Luca Caramaschi
IL REGIME FISCALE
PER GLI ENTI
ESCLUSI DALLA
RIFORMA DEL
9
TERZO SETTORE
In collaborazione conIl regime fiscale per gli enti esclusi
dalla Riforma del Terzo settore
A cura di
Luca Caramaschi
Gruppo di lavoro
Massimiliano Artioli
Francesco Aurisicchio
Federica Cazzaniga
Luca Masera
Prima edizione
gennaio 2020
In collaborazione con
La presente pubblicazione
potrebbe essere oggetto di futuri
aggiornamenti in relazione ai
Decreti attuativi non ancora emanati
e ad ogni altro provvedimento che
potrebbe modificare o integrare la
situazione normativa attuale.Indice
Inquadramento 4
Introduzione 5
1
Premessa 7
2
Il perimetro dei soggetti esclusi 9
I soggetti normativamente esclusi 2.1 9
I soggetti volontariamente esclusi 2.2 11
I soggetti non menzionati 2.3 11
3
Le modifiche introdotte dalla Riforma 13
Il tema della decorrenza 3.1 13
Il contenuto delle modifiche 3.2 14
4
Le norme fiscali applicabili 18
Le disposizioni contenute nel TUIR 4.1 18
Le previsioni contenute nel DPR 633/1972 4.2 28
Il regime forfettario ex art. 145 TUIR 4.3 30
5
Conclusioni 35Inquadramento agli Instant book
La Riforma del Terzo Settore è intervenuta organicamente per ridefinire e
riorganizzare l’intero funzionamento del non profit nel nostro Paese. Un
cambiamento importante che non riguarda solo le organizzazioni direttamente
coinvolte in questo processo.
Quando parliamo di Terzo Settore e di non profit intendiamo soprattutto
volgere lo sguardo a quel patrimonio di esperienze, di partecipazione civile, di
cittadinanza attiva, che nelle diverse sfumature culturali e sociali viene espresso
per il tramite delle organizzazioni che compongono questo variegato mondo.
Ciascuna di esse dovrà avviare un ripensamento e una ri-collocazione. Lo
spartiacque sarà rappresentato dall’essere dentro o fuori dal Registro nazionale
degli enti di Terzo settore, ma anche dalla sezione specifica dello stesso nella
quale andrà a collocarsi. Un ripensamento che andrà a incidere fortemente
sugli scopi di ogni singolo soggetto e in modo sostanziale sulla quotidianità
organizzativa e nel sul modo di intendere e fare non profit. Il cambiamento sarà
anche e soprattutto culturale, sociale, partecipativo e democratico, nelle pratiche
associative e, nella governance.
Anche i Centri di Servizio per il Volontariato sono stati oggetto di attenzione
da parte del Codice del Terzo settore, che li riconosce come una importante
infrastruttura del nuovo sistema. E proprio nell’ambito del nuovo mandato
affidato dalla Riforma ai Centri di Servizio, CSVnet Lombardia e CSVnet,
l’Associazione nazionale dei Centri di Servizio, hanno inteso dedicare una
apposita collana di “instant book” alle varie innovazioni introdotte dal Codice.
Lo scopo è sostenere e accompagnare la stagione di cambiamento che gli Enti
del Terzo Settore affronteranno, e nel contempo fornire approfondimenti e linee
guida che possano agevolare volontari, soci, operatori e dirigenti associativi
nell’interpretazione delle norme introdotte o modificate dalla riforma.
Attilio Rossato – Presidente CSVnet Lombardia
Stefano Tabò – Presidente CSVnet
4Introduzione agli Instant book
In questa collana Bussole ci occuperemo espressamente del Codice del Terzo
settore nei suoi elementi innovatori, ma anche di modifica rispetto ai contesti
normativi abrogati.
Ricordiamo che Il Codice rientra nell’intendimento esplicito della legge delega
che prevede un quadro normativo unitario per gli enti del Terzo settore (ETS).
Infatti oltre al Codice stesso sono da annoverare anche i decreti legislativi
sulla “Revisione della disciplina in materia di impresa sociale”, sulla “Disciplina
dell’istituto del cinque per mille dell’imposta sul reddito delle persone fisiche” e
sulla “Istituzione e disciplina del servizio civile universale”.
L’informativa che segue quindi, come le altre della collana, illustra e approfondisce
diverse questioni e problematiche regolate dai decreti attuativi della legge
delega di Riforma del Terzo settore. L’obiettivo è promuovere e arricchire la
consapevolezza e la conoscenza e quindi di poter accedere con compiutezza ad
informazioni precise e dettagliate.
Ogni volume della collana si pone in diretta continuità con gli altri e avrà un
taglio eminentemente pratico e di natura divulgativa. L’auspicio è che la scelta
della semplicità di base nella redazione del testo, possa permettere anche a chi
non esercita un ruolo o una professione tecnica, di comprendere i cambiamenti
introdotti.
Evidenziamo inoltre che i testi sono stati oggetto di lavoro all’interno di un quadro
applicativo ancora non definito. Infatti nonostante il Codice sia entrato in vigore il
3 agosto 2017, la sua applicazione è concretamente introdotta nel sistema secondo
una complessa tempistica graduale: ad esempio le norme fiscali del titolo X del
Codice in genere devono attendere il periodo d’imposta successivo a quello di
operatività del RUNTS, oltre all’autorizzazione della Commissione europea per
divenire operative.
Quindi i medesimi testi potranno essere oggetto di revisione in relazione
all’emanazione di ogni decreto regolamentare o di atti ministeriali.
Un ringraziamento finale va agli esperti per la loro disponibilità nella realizzazione
dei testi e con i quali abbiamo condiviso la necessità, quando siamo partiti
con questo progetto, di provare a rendere accessibili concetti e definizioni a chi
tecnicamente non è esperto delle materie trattate. Del resto, il ruolo che i Centri di
Servizio per il Volontariato devono svolgere, è anche quello di avvicinare volontari
ed operatori sociali alle norme ed alla corretta gestione delle realtà associative.
Alessandro Seminati – Direttore CSVnet Lombardia
Roberto Museo – Direttore CSVnet
5LEGENDA
CTS Decreto Legislativo (D.Lgs.) 3 luglio 2017, n. 117
“Codice del Terzo settore”
CTS Codice del Terzo settore - Decreto Legislativo (D.Lgs.)
3 luglio 2017, n. 117
ETS ente di Terzo settore
ODV Organizzazione di Volontariato
APS Associazione di Promozione Sociale
ONLUS Organizzazione Non Lucrativa di Utilità Sociale
ENC Ente non commerciale
IS impresa Sociale
ASD Associazione Sportiva Dilettantistica
RUNTS Registro Unico Nazionale Terzo settore
PA Pubblica Amministrazione
C.C./c.c. Codice Civile
TUIR/Tuir Testo Unico delle Imposte sui Redditi - Decreto del
Presidente della Repubblica (D.P.R.) 22 dicembre 1986,
n. 917
IVA Imposta sul Valore Aggiunto
Coni Comitato olimpico nazionale italiano
61
Premessa
Come osservato dal Consiglio ETS), iscritti in una delle sezioni
di Stato nel parere n. 00927 del del Registro Unico Nazionale Terzo
31.05.2017, con la Legge Delega Settore (in acronimo RUNTS), va
di Riforma del Terzo settore comunque evidenziato lo sforzo
(L. 106/2016) il legislatore ha operato dal legislatore delegato
posto l’obiettivo, da realizzarsi di riunire, per mano del D.Lgs. n.
attraverso l’adozione di più decreti 117/2017, in un unico Codice del
legislativi, di operare un riordino Terzo settore molte delle realtà la
complessivo ed organico del cui disciplina codicistica è stata
sistema normativo di riferimento. affidata in passato a discipline
“La scelta del Governo di limitarsi settoriali.
a creare soltanto un sotto-settore È con l’art. 4 comma 1 del citato
delle associazioni e fondazioni decreto, che vengono individuate
operanti nel Terzo settore
le seguenti categorie di ETS:
avrà verosimilmente l’effetto
di determinare un ulteriore – Organizzazioni di volontariato
svuotamento di contenuto (in acronimo ODV);
normativo del Libro I del codice – Associazioni di promozione
civile ”. 1 sociale (in acronimo APS);
In un contesto nel quale non – Enti filantropici;
tutti gli enti appartenenti al Terzo – Imprese sociali, incluse le
settore faranno parte dei nuovi cooperative sociali;
Enti del Terzo settore (in acronimo – Reti associative;
– Società di mutuo soccorso;
1 Pag. 8, lett. b) del Parere Consiglio di Stato n. 00927 del 31 maggio 2017.
7– Associazioni riconosciute e le norme del presente Codice e
non riconosciute; sia depositato nel Registro unico
– Fondazioni; nazionale del Terzo settore. Per lo
– Altri enti di carattere privato svolgimento di tali attività deve
diversi dalle società, essere costituito un patrimonio
destinato e devono essere tenute
costituiti per il perseguimento, separatamente le scritture
senza scopo di lucro, di finalità contabili di cui all’articolo 13.
civiche, solidaristiche e di utilità Osservando, quindi, le realtà
sociale mediante lo svolgimento che faranno parte della nuova
di una o più attività di interesse famiglia degli ETS si individuano
generale in forma di azione sia soggetti cosiddetti “tipizzati”
volontaria o di erogazione (organizzazioni di volontariato,
gratuita di denaro, beni o servizi, associazioni di promozione
di mutualità o di produzione sociale, enti filantropici, imprese
o scambio di beni o servizi, ed sociali incluse le cooperative
iscritti nel RUNTS. sociali, reti associative e società
di mutuo soccorso), sia soggetti
Il medesimo articolo 4 prevede che andranno a collocarsi nella
inoltre che agli enti religiosi categoria residuale “altri enti
civilmente riconosciuti si del Terzo settore” presente nel
applicano le norme del Codice RUNTS (si tratta delle associazioni
del Terzo settore limitatamente riconosciute e non riconosciute,
allo svolgimento delle attività delle fondazioni e degli altri enti
di cui all’articolo 5, a condizione di carattere privato diversi dalle
però che per tali attività ogni società).
ente adottati un regolamento, in
forma di atto pubblico o scrittura
privata autenticata, che, ove non
diversamente previsto ed in ogni
caso nel rispetto della struttura e
della finalità di tali enti, recepisca
82
Il perimetro dei soggetti esclusi
Volendo quindi definire il 2.1 I soggetti
perimetro dei soggetti esclusi
normativamente esclusi
dalla disciplina degli ETS
è necessario operare una
Il comma 2 dell’art.4 del D.Lgs.
distinzione tra:
117/2017 fornisce una tassativa
elencazione dei soggetti che
a) soggetti che risultano
per non potranno mai essere
normativamente esclusi
considerati ETS.
dalla nuova disciplina
Si tratta di:
applicabile agli ETS;
– Amministrazione pubbliche di
b) soggetti potenzialmente
cui art. 1 comma 2 D.Lgs.
iscrivibili nella categoria
165/2001;
residuale del RUNTS che
– Formazioni e associazioni
volontariamente decidono
politiche;
di non applicare la nuova
– Sindacati;
disciplina applicabile agli
– Associazioni professionali;
ETS;
– Associazioni di
c) soggetti non richiamati dal
rappresentanza di categorie
D.Lgs. 117/2017.
economiche;
– Associazioni di datori di
lavoro;
– Enti sottoposti a direzione e
coordinamento o controllati
dai suddetti soggetti.
9In merito a quest’ultimi, sempre il D.Lgs. 117/2017, ad opera della
citato comma 2 dell’art.4 individua legge n. 12/2019 di conversione del
alcune categorie di soggetti per le DL 135/2018 che, all’art. 11-sexies
quali si determinano specifiche recante “Disposizioni urgenti in
applicazioni in relazione anche materia di enti del Terzo settore”,
alle rispettive discipline speciali. esclude dall’esclusione e quindi
Si tratta di: ricomprende nel novero dei nuovi
– soggetti operanti nel settore ETS
della protezione civile: sono “le associazioni o fondazioni di
organizzazioni di volontariato diritto privato ex Ipab derivanti
che svolgono l’attività di dai processi di trasformazione
delle istituzioni pubbliche di
interesse generale prevista
assistenza o beneficenza, ai sensi
dalla lettera y) del comma 1 del decreto del Presidente del
dell’art.5 D.Lgs. 117/17 e che Consiglio dei ministri 16 febbraio
applicano le disposizioni 1990, pubblicato nella Gazzetta
Ufficiale n. 45 del 23 febbraio
previste in tale decreto nel
1990, e del decreto legislativo
rispetto delle disposizioni in 4 maggio 2001, n. 207”. Ciò in
materia di protezione civile quanto, precisa la disposizione
dettate dall’art. 1 comma 1 citata, “la nomina da parte
lettera d) della Legge 30/2017; della pubblica amministrazione
degli amministratori di tali
– corpi volontari dei vigili del
enti si configura come mera
fuoco delle Province designazione, intesa come
autonome di Trento e di espressione della rappresentanza
Bolzano e della Regione della cittadinanza, e non si
configura quindi mandato
autonoma della Valle d’Aosta.
fiduciario con rappresentanza,
sicché è sempre esclusa qualsiasi
Sempre in riferimento alla forma di controllo da parte di
categoria degli “Enti sottoposti quest’ultima”.
a direzione e coordinamento o
controllati dai suddetti soggetti”
va evidenziata la modifica
introdotta all’art. 4 comma 2 del
102.2 I soggetti disciplina prevista in generale per
gli enti non commerciali.
volontariamente esclusi
Nulla, quindi, rimarrà come prima,
sia per coloro che entreranno a far
Si tratta di coloro che, pur
parte della grande famiglia degli
potendo potenzialmente applicare
ETS, che per quanti decideranno
le disposizioni contenute
di rimanerne esclusi.
nel D.Lgs. 117/2017, in quanto
presentano le caratteristiche
di iscrivibilità nel RUNTS al fine 2.3 I soggetti non
di assumere la qualifica di ETS, menzionati
decidono spontaneamente di
rimanerne fuori. Vi sono poi quelle tipologie di enti
Le ragioni di tale scelta che non risultano “menzionati”
possono essere essenzialmente dalla Riforma.
riconducibili ad una valutazione È il caso, ad esempio, dei
di nuovi assetti organizzativi e comitati, tipicamente costituiti
degli adempimenti di natura sia per l’organizzazione di eventi
gestionale sia amministrativa ma anche per lo svolgimento
nonché pubblicitaria che la di attività di soccorso e
nuova disciplina degli ETS di beneficenza, o per la
prevede a fronte di agevolazioni promozione di opere pubbliche,
e/o opportunità che soprattutto monumenti, esposizioni, mostre,
le realtà di piccole e medie ecc. Pur trattandosi di figure
dimensioni potrebbero giudicare espressamente disciplinate
e valutare non interessanti. dal libro I del Codice Civile agli
Vedremo che per tali realtà il articoli 39 e seguenti, le stesse
regime fiscale applicabile al di non risultano espressamente
fuori della riforma non si presenta ricondotte ad alcuna categoria
particolarmente premiante, e tipica dei soggetti iscrivibili al
ciò alla luce delle importanti RUNTS.
modificazioni che lo stesso D.Lgs. Se in linea teorica si potrebbe
117/2017 ha apportato anche alla propendere per la loro inclusione
11nella categoria residuale degli ETS
quali “altri enti di carattere privato
diversi dalle società” è altrettanto
vero che il fatto di svolgere
attività non sempre riconducibili
a quelle ritenute dal legislatore di
“interesse generale” fa propendere
per la loro esclusione.
Sul punto sarà necessario
attendere chiarimenti ufficiali.
123
Le modifiche introdotte dalla Riforma
Per coloro, quindi, che non delle previsioni contenute
applicheranno le previsioni nel D.Lgs. 117/2017 riguardanti
contenute nel D.Lgs. 117/2017, i soggetti “esclusi” dalla
occorre comprendere quali riforma, l’Agenzia delle Entrate
saranno, a riforma definitivamente ha precisato, in occasione
in vigore, le disposizioni di dell’incontro con la stampa
carattere fiscale concretamente specializzata tenuto nel mese
applicabili. Tralasciando di febbraio 2018 (TELEFISCO), e
normative speciali tuttora successivamente ribadito nel
applicabili (come nel caso delle paragrafo 5.2 della circolare n.
associazioni e società sportive 18/E del 1° agosto 2018, che
dilettantistiche), vedremo che “l’art. 148, comma 3, del TUIR, nella
lo stesso D.Lgs. 117/2017 apporta versione precedente, conserva
modifiche rilevanti anche per chi efficacia fino a quando non
inizieranno a essere applicabili le
resterà fuori dalla riforma.
nuove disposizioni fiscali previste
dal Titolo X del Codice del Terzo
3.1 Il tema della Settore (CTS)”1
decorrenza e che
“anteriormente alla piena
Con riferimento alla decorrenza operatività del CTS, tutte
1 Comma 2 art. 104 del CTS “Le disposizioni del titolo X, salvo quanto previsto dal comma 1, si
applicano agli enti iscritti nel Registro unico nazionale del Terzo settore a decorrere dal periodo di
imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea di cui all’articolo 101, comma 10,
e, comunque, non prima del periodo di imposta successivo di operativita’ del predetto Registro”.
13le associazioni culturali, previsione contenuta nel
di promozione sociale e di comma 1 lettera a) dell’art.89
formazione extra-scolastica
D.Lgs. 117/2017);
della persona, ivi comprese
quelle che non diventeranno ETS, – non potranno applicare in
potranno continuare a fruire della nessun caso il regime
decommercializzazione prevista forfettario previsto dalla Legge
dall’art. 148, comma 3, del TUIR,
n. 398 del 1991 (in quanto non
sempre che siano in possesso dei
requisiti attualmente previsti”. rientranti nella previsione
soggettiva recata dalla
Viene quindi confermato che
medesima legge).
le modifiche, principalmente
contenute negli articoli 89 e 102
Con riferimento all’applicazione
del D.Lgs. 117/2017, troveranno
dell’agevolazione di cui all’art.
applicazione solo nel momento
148, comma 3 del TUIR si osserva
in cui anche la riforma degli ETS
come tale disposizione sia stata
entrerà definitivamente in vigore.
interessata nel 2019 da due
interventi normativi che hanno
3.2 Il contenuto delle stabilito quanto segue:
modifiche – con la Legge di Bilancio 2019
(comma 1022 art. 1 L. 145/2018)
Entriamo ora nel merito delle il legislatore ha ricompreso
modifiche normative recate nel dettato dell’art. 148 c.3 del
dagli articoli 89 e 102 del CTS Tuir anche “le strutture
che interessano sostanzialmente periferiche di natura
coloro che resteranno fuori dalla privatistica necessarie agli
Riforma del Terzo settore e quindi enti pubblici non economici
non assumeranno la qualifica di per attuare la funzione di
ETS: preposto a servizi di pubblico
– non potranno applicare in interesse”
toto la decommercializzazione – con il successivo D.L. 34/2019,
disposta dal comma 3 dell’art. convertito nella legge 58/2019,
148 del TUIR (stante l’esplicita all’art. 14, si è provveduto a
14“ripristinare” l’originaria dalla precedente legge di
formulazione dell’art. 148 c.3 bilancio 2019.
nella versione ante modifiche
d.lgs. 117/2017 e, Preso atto dei citati interventi
successivamente, a reintegrare normativi, andiamo quindi a
l’art.89 c.4 del d.lgs. 117/2017 sintetizzare le modifiche nello
con la modifica apportata schema riepilogativo che segue.
RIFERIMENTO MODIFICA
1 Art. 89 comma 4 All’articolo 148, comma 3 del TUIR (DPR
D.Lgs. 117/2017 n. 917/86) le parole: “Per le associazioni
politiche, sindacali e di categoria,
(come modificato religiose, assistenziali, culturali, sportive
dal Decreto Legge dilettantistiche, di promozione sociale e di
30 aprile 2019, n.
formazione extra-scolastica della persona,
34, convertito con
nonché per le strutture periferiche di natura
modificazioni dalla
Legge 28 giugno privatistica necessarie agli enti pubblici
2019, n. 58) non economici per attuare la funzione di
preposto a servizi di pubblico interesse, non si
considerano commerciali”
sono sostituite dalle seguenti:
“Per le associazioni politiche, sindacali e di
categoria, religiose, assistenziali, sportive
dilettantistiche, nonché per le strutture
periferiche di natura privatistica necessarie
agli enti pubblici non economici per attuare
la funzione di preposto a servizi di pubblico
interesse, non si considerano commerciali”.
2 Art. 102 comma 2 Sono altresì abrogate le seguenti disposizioni
lett. e), f), g) D.Lgs. a decorrere dal termine di cui all’articolo 104,
117/2017 comma 2 (vedi nota 2):
e) l’articolo 9-bis del D.L. n. 417/91, convertito,
con modificazioni, dalla L. n. 66/92;
f) l’articolo 2, comma 31, della L. n. 350/2003;
g) gli articoli 20 e 21 della L n. 383/2000;
15Con riferimento alla prima valutare con estrema attenzione
modifica, relativa alla la possibilità di migrare nel RUNTS
decommercializzazione dei per assumere la qualifica di ETS,
proventi commerciali contenuta laddove svolgano una o più delle
nel comma 3 art. 148 TUIR, il testo attività di interesse generale
originario del D.Lgs. 117/2017 previste dall’art. 5 D.Lgs. 117/2017.
elimina dall’ambito applicativo
dell’agevolazione le seguenti Con riferimento invece alla
tipologie di associazioni: seconda modifica, riguardante
– culturali l’applicazione del regime
– di formazione extra-scolastica forfettario di cui alla Legge n. 398
della persona del 1991, viene ristretto l’ambito
– di promozione sociale soggettivo di applicazione per
riportarlo alla sua versione
Se con riferimento a tale ultima originaria: il comparto sportivo
categoria l’esclusione appare dilettantistico. Verranno quindi
“automatica” (in quanto le abrogate tutte le disposizioni
APS entreranno di diritto nella normative successive alla Legge
categoria degli ETS cosiddetti 398/1991 che nel tempo avevano
“tipizzati”) ben più delicata esteso tale regime a:
appare la modifica per le altre – associazioni senza fine di
tipologie di associazioni sopra lucro
elencate. Si tratta, infatti, proprio – associazioni pro loco
di quegli enti che, per evitare – associazioni bandistiche e cori
di vedersi riqualificare come – associazioni amatoriali,
soggetti “commerciali” in virtù filodrammatiche, di musica e
del venir meno della descritta danza popolare legalmente
agevolazione e della possibile riconosciute senza fini di lucro
applicazione della previsione di
perdita della qualifica di ente Di fatto, tali soggetti, a parte la
non commerciale di cui all’art. 149 “naturale” irrilevanza degli introiti
del TUIR, si troveranno a dover non aventi rilevanza fiscale (quali
16le quote associative, i contributi sostanziali agevolazioni sotto il
a fondo perduto, le erogazioni profilo reddituale.
liberali, ecc.), non avranno più
DISSALLINEMAENTO CON LA DISCIPLINA IVA
Più articolato è il discorso relativo all’IVA e in particolare al
contenuto dell’art. 4 commi 4 e seguenti del DPR 633/1972,
comparto nel quale il legislatore delegato non interviene con
riferimento alle previsioni applicabili ai soggetti esclusi dalla
Riforma del Terzo settore, creando in tal modo un pericoloso
disallineamento con quanto previsto ai fini reddituali.
174
Le norme fiscali applicabili
Pur tenendo conto delle tutti gli enti non commerciali, e in
richiamate modifiche, sotto particolare quanto determinato
il profilo reddituale i soggetti dal comma 3 in merito alle
che resteranno “esclusi” dal previsioni riguardanti le raccolte
CTS, potranno continuare a fare pubbliche di fondi (lettera a)
affidamento sull’attuale impianto e alla lettera b) i contributi
normativo che risale al D.Lgs. pubblici, e nell’art. 148 dedicato
460/1997: agli enti non commerciali di tipo
– sotto il profilo reddituale, associativo.
negli articoli che vanno da 143
a 149 del TUIR; 4.1.1 Art. 143 TUIR: la raccolta
– sotto il profilo IVA, nell’art.4 pubblica di fondi
del DPR 633/1972. Per l’ente non commerciale, ai
sensi della lettera c) del comma
4.1 Le disposizioni 1 dell’articolo 143, si prevede,
in sostanza, la possibilità di
contenute nel TUIR
raccogliere pubblicamente fondi
allo scopo di reperire ulteriori
Tra gli articoli presenti nel capo risorse finanziarie per meglio
III del Titolo II del TUIR (articoli sostenere l’attività svolta. Il
da 143 a 149) le previsioni che beneficio della non tassabilità
contengono le agevolazioni più dovrebbe competere, peraltro,
significative sono certamente indipendentemente dalla
quelle contenute nell’art. 143 in destinazione di tali fondi e dal
tema di reddito complessivo per loro utilizzo nelle attività dell’ente.
18Le regole per la 143 TUIR si è resa necessaria
decommercializzazione della allo scopo di non far concorrere
raccolta fondi alla determinazione del reddito
– deve essere pubblica, con ciò complessivo dell’ente le entrate
intendendosi che si deve da questo conseguite mediante
rivolgere a una massa la raccolta pubblica di fondi, in
indistinta di soggetti; sostanza elargizioni liberali alle
– deve essere occasionale; quali non è correlata alcuna
– può avvenire anche mediante controprestazione. In particolare,
l’offerta ai sovventori di beni, tale attività non viene considerata
purché di modico valore, o come commerciale, anche se
servizi; esiste un rapporto di scambio
– deve avvenire in concomitanza (sovvenzione contro cessione o
di celebrazioni, ricorrenze o prestazione), rapporto tuttavia
campagne di sensibilizzazione. imperfetto in quanto il bene
ceduto a fronte della sovvenzione
A titolo di esempio, si pensi deve essere di valore limitato
alle vendite di piante o di e tale da non generare l’ipotesi
frutti organizzate nelle piazze di un rapporto equilibrato
italiane dal WWF o dalle diverse tra valore della prestazione
associazioni per la ricerca su eseguita dall’ente e valore della
determinate malattie; si pensi sovvenzione da questo ricevuta.
ancora alla possibilità, offerta L’attività, per non generare reddito
all’associazione sportiva della imponibile, deve comunque avere
squadra di calcio del paese, di il requisito della occasionalità;
poter raccogliere sovvenzioni viene quindi disposta la
regalando un gagliardetto, una sottrazione di un ulteriore
sciarpa o un distintivo della elemento, quello dell’abitualità,
squadra, collocandosi tale caratteristico delle attività
iniziativa, ad esempio, nell’ambito imprenditoriali.
delle celebrazioni del patrono. Ulteriore requisito: la raccolta
La previsione contenuta nell’art. pubblica di fondi deve avvenire
19esclusivamente in occasione 4.1.2 Art. 143 TUIR: i contributi
di manifestazioni in cui l’ente pubblici in convenzione
porta a conoscenza del pubblico La lettera b) del comma 3
la propria attività (celebrazioni, dell’articolo 143 del TUIR si occupa
ricorrenze o campagne di dei contributi erogati agli enti non
sensibilizzazione). Questo commerciali da Amministrazioni
elemento rafforza il requisito di pubbliche per lo svolgimento
pubblicità – intesa come attività di attività convenzionate.
rivolta a un pubblico indistinto L’esenzione, che a differenza di
– della raccolta. Il comma 2 quanto accade per la raccolta
dell’articolo 2 del D.Lgs. 460/1997, pubblica di fondi vale solamente
ancora, amplia l’esenzione ai fini delle imposte sui redditi,
dell’attività di raccolta pubblica è subordinata alle seguenti
di fondi anche ai fini dell’imposta condizioni:
sul valore aggiunto oltre che ai fini – l’attività deve avere finalità
di ogni altro tributo. sociali;
Da ultimo va evidenziato che, – l’attività deve essere conforme
dal punto di vista contabile, alle finalità istituzionali
l’art. 20 DPR 600/1973 (così come dell’ente.
modificato a suo tempo dall’art.
8 comma 1 D.Lgs. 460/1997) Il fine sociale delle attività
impone all’ente che ha svolto svolte (generalmente, si
attività di raccolta pubblica tratta di prestazioni di servizi
di fondi - e che intende fruire sociali) giustifica ulteriormente
della decommercializzazione dei il trattamento agevolativo
proventi conseguiti in occasione concesso dalla norma. La finalità
di tali eventi - l’obbligo di sociale dovrebbe essere già
redigere entro quattro mesi implicita nel fatto che si tratta
dalla chiusura dell’esercizio di attività di interesse pubblico.
un apposito rendiconto di tale Le attività convenzionate
specifica attività, indipendente devono essere “conformi” agli
dal rendiconto economico e scopi istituzionali di carattere
finanziario annuale. sociale. Deve, cioè, trattarsi
20dell’attività “principale” (non, tipo associativo”, i quali sono
quindi, di attività strumentali destinatari di uno speciale regime
o accessorie) che costituisce tributario di favore sia ai fini delle
la stessa ragione di esistenza imposte sui redditi che ai fini
dell’ente. Lo stretto legame tra dell’imposta sul valore aggiunto.
mezzi e fini è ulteriore garanzia In merito al trattamento da
che i finanziamenti pubblici riservare a questi enti l’Agenzia
concessi raggiungano le finalità delle Entrate ha precisato che:
statutarie previste, e giustifichino, • in materia di imposte sui
quindi, un trattamento fiscale redditi si applicano agli enti
privilegiato. Questi contributi associativi le disposizioni
possono assumere sia la veste agevolate dettate dall’art. 143
di corrispettivo specifico, cioè TUIR, ivi comprese quelle
corrisposto a fronte di precise concernenti l’intassabilità
prestazioni, sia la veste di della occasionale raccolta di
contributo a fondo perduto. In fondi e dei contributi pubblici
sede di Telefisco del gennaio 1998 corrisposti per attività svolte
l’Amministrazione Finanziaria in regime di convenzione o di
ha chiarito che nessuno dei due accreditamento; trovano,
tipi di erogazione (contributi a altresì, applicazione nei
fondo perduto e contributi aventi confronti di tali enti le norme
natura di corrispettivo) costituisce recate dagli articoli 144, 145 e
reddito e, pertanto, non devono 146 del TUIR;
essere assoggettati a imposizione. • in materia di obblighi
Tale assunto è ribadito dalla contabili, agli enti non
circolare n. 188/E/1998, nella commerciali di tipo
risposta n. 1 sezione “Altri quesiti”. associativo si applicano le
disposizioni dell’art. 20 DPR
4.1.3 Art. 148 TUIR: la disciplina 600/1973.
degli enti di tipo associativo
L’art. 148 TUIR reca la disciplina
degli “enti non commerciali di
21→ Commi 1 e 2 corrispettivo dovuto in base
Regola generale ed eccezioni ad un rapporto sinallagmatico
instaurato tra soci ed ente. I
Il comma 1 dell’art. 148 introduce
corrispettivi specifici resi per
una regola generale che sancisce
cessioni di beni e prestazioni di
l’esclusione dall’ambito della
servizi ad associati o partecipanti
commercialità dell’attività svolta
si considerano componenti del
da associazioni, consorzi ed altri
reddito d’impresa o redditi diversi,
enti associativi nei confronti degli
secondo che le relative operazioni
associati o partecipanti, sempre
abbiano carattere di abitualità o
che la stessa sia esercitata
occasionalità. È bene precisare
in conformità alle finalità
che l’attività “esterna” degli enti
istituzionali e in assenza di una
associativi, quella cioè resa da
specifica corrispettività, e
tali enti nei confronti dei terzi,
la conseguente intassabilità delle
continua a restare, di regola, fuori
somme versate dagli associati o
dalla sfera di applicazione dell’art.
partecipanti a titolo di quote o
148 del TUIR e, quindi, sempre
contributi associativi.
rilevante ai fini fiscali.
Il comma 2 dello stesso art. 148
→ Comma 3
conferma la natura commerciale
Casi di non commercialità
delle cessioni di beni e delle
prestazioni di servizi rese, Il comma 3 dell’art. 148
ancorché in conformità alle introduce, in parziale deroga
finalità istituzionali, agli associati alla disposizione contenuta
o partecipanti verso pagamento nel precedente secondo
di corrispettivi specifici, comma, delle ipotesi di attività
compresi i contributi e le quote decommercializzate con
supplementari determinati in riferimento a particolari tipologie
funzione delle maggiori o diverse di enti associativi. Si tratta, in
prestazioni alle quali danno particolare, a seguito delle già
diritto. Le quote differenziate richiamate modifiche introdotte
costituiscono in sostanza il dall’art. 89 del D.Lgs. 117/2017, di:
22– associazioni politiche; Con riferimento alla qualificazione
– associazioni sindacali e di dell’ente, quale associazione
categoria; riconducibile in una specifica
– associazioni religiose; tipologia indicata nel comma 3
– associazioni assistenziali; dell’art. 148 del TUIR, la Corte
– associazioni sportive Costituzionale, con la sentenza
dilettantistiche; n. 467 del 19 novembre 1992 ha
affermato che non è sufficiente
Le attività poste in essere da per l’ente auto-qualificarsi
tali associazioni non rivestono, associazione (politica, sindacale,
quindi, carattere commerciale sportiva, religiosa, culturale, ecc.)
qualora siano svolte in diretta sulla sola base della definizione
attuazione degli scopi istituzionali contenuta nello statuto; è,
e nei confronti degli iscritti, quindi, necessario operare una
associati o partecipanti, ancorché valutazione della reale natura
verso pagamento di corrispettivi dell’ente e dell’attività in concreto
specifici. esercitata, alla stregua di obiettivi
Tale regime agevolato, pertanto, criteri desumibili dall’insieme
si rende applicabile qualora che qualificano nell’ordinamento
sussistano congiuntamente i le finalità politiche, sportive,
seguenti tre presupposti: sindacali, di categoria, religiose,
1. le attività agevolate ecc. Medesimo concetto della
devono essere effettuate verifica della natura e della
da particolari tipologie di caratteristica dell’ente, è
associazioni; stato ripreso dalla Circolare
2. le cessioni di beni e le del 12 maggio 1998 n. 124 del
prestazioni di servizi devono Ministero delle Finanze, poiché
essere rese agli associati; la riconducibilità di un ente in
3. le stesse attività devono una delle tipologie associative
essere effettuate “in diretta indicate nel comma 3 dell’art. 148
attuazione degli scopi comporta la possibilità di fruire
istituzionali”. di un trattamento tributario di
23favore. dalla commercialità le cessioni
Con riferimento ai destinatari di pubblicazioni cedute anche a
delle attività agevolate la norma terzi al verificarsi delle seguenti
precisa che le cessioni di beni e condizioni:
le prestazioni di servizi devono a) devono essere effettuate
essere rese nei confronti degli da associazioni politiche,
iscritti, associati o partecipanti, sindacali e di categoria,
di altre associazioni che svolgono religiose, assistenziali e
la medesima attività e che sportive dilettantistiche;
per legge, regolamento, atto b) devono essere effettuate
costitutivo o statuto fanno parte prevalentemente agli
di un’unica organizzazione locale associati, anche se a titolo
o nazionale, dei rispettivi associati gratuito.
o partecipanti e dei tesserati
delle rispettive organizzazioni → Comma 4
nazionali. Quale ultimo requisito Presunzioni di commercialità
richiesto per poter godere
Il comma 4 dell’art. 148 introduce
dei benefici fiscali previsti dal
una presunzione di commercialità
terzo comma dell’art. 148, le
per le seguenti prestazioni,
attività devono essere svolte “
ancorché le stesse siano rese
in diretta attuazione degli scopi
dall’ente di tipo associativo nei
istituzionali “. Tale verifica deve
confronti dei propri associati.
essere compiuta, sempre secondo
Le attività oggettivamente
la C.M. n. 124/1998, seguendo le
commerciali
indicazioni fornite dalla citata
– cessioni di beni nuovi prodotti
sentenza n. 467/1992 della Corte
per la vendita;
Costituzionale e, quindi, alla
– somministrazione di pasti;
stregua di criteri obiettivamente
– erogazione di acqua, gas,
riscontrabili e non sulla base di
energia elettrica e vapore;
un’autoqualificazione risultante
– prestazioni alberghiere, di
dalle sole indicazioni statutarie.
alloggio, di trasporto e di
L’ultimo periodo del terzo comma
deposito;
dell’art. 148 in commento esclude
24– prestazioni di servizi portuali Peraltro, con riferimento alle
e aeroportuali; APS, tale agevolazione risulta
– gestione di spacci aziendali e sostanzialmente duplicata (seppur
di mense; con qualche lieve modifica) dalla
– organizzazione di viaggi e previsione contenuta nel comma
soggiorni turistici; 4 dell’art. 85 del Codice Terzo
– gestione di fiere ed Settore.
esposizioni a carattere Con riferimento all’attività
commerciale; di organizzazione di viaggi e
– pubblicità commerciale; soggiorni turistici (commerciale
– telecomunicazioni e per presunzione in base alla
radiodiffusioni circolari. disposizione contenuta nel
comma 4 dell’art. 148) viene
→ Commi 5, 6 e 7 prevista la non commercialità in
Eccezioni alla presunzione caso di svolgimento da parte di
di commercialità (per le APS valgono le medesime
considerazioni in precedenza
Le disposizioni contenute nei
esposte):
commi 5, 6 e 7 dell’art. 148
• associazioni politiche,
introducono ulteriori deroghe
sindacali, di categoria,
rispetto a quanto previsto nei
• associazioni riconosciute dalle
commi precedenti con riferimento
confessioni religiose con le
solo ad alcune specifiche tipologie
quali lo Stato ha stipulato
di associazioni.
patti, accordi o intese,
Relativamente al comma 5 deve
osservarsi che in virtù della
alle seguenti condizioni:
inclusione delle associazioni
a) destinatari siano gli iscritti,
di promozione sociale nella
associati o partecipanti
categoria degli ETS “tipizzati”,
anche di altre associazioni
tale disposizione deve intendersi
che svolgono la medesima
sostanzialmente inefficace
attività e che per legge,
nonostante il D.Lgs. 117/2017
regolamento, atto costitutivo
nulla disponga in merito.
25o statuto fanno parte di registrata;
un’unica organizzazione locale • l’atto costitutivo o lo statuto
o nazionale e i tesserati delle prevedono specifiche clausole
rispettive organizzazioni dirette a garantire la non
nazionali; lucratività dell’associazione e
b) si tratti di attività strettamente ad evitare fenomeni elusivi.
complementari a quella svolta
in diretta attuazione degli Le clausole da inserire nello
scopi istituzionali. statuto:
a) divieto di distribuire anche in
Tale ultima condizione comporta modo indiretto, utili o avanzi
la necessità di verificare di gestione nonché fondi,
in concreto che l’attività di riserve o capitale durante
organizzazione di viaggi e la vita dell’associazione,
soggiorni turistici, sia funzionale salvo che la destinazione o
alla completa realizzazione degli la distribuzione non siano
scopi istituzionali (ad esempio, imposte dalla legge;
viaggio e soggiorno organizzati per b) obbligo di devolvere il
gli iscritti o associati in occasione patrimonio dell’ente, in caso
di un congresso nazionale o di suo scioglimento per
meeting internazionale). qualunque causa, ad altra
associazione con finalità
→ Comma 8 analoghe o ai fini di pubblica
Vincoli statutari utilità, sentito l’organismo di
controllo di cui all’articolo 3,
Tutte le agevolazioni prescritte
comma 190, della Legge 23
dai precedenti commi 3, 5, 6 e 7 a
dicembre 1996, n. 662, e salvo
favore delle succitate associazioni
diversa destinazione imposta
possono essere godute solo se:
dalla legge;
• l’atto costitutivo o lo statuto
c) disciplina uniforme del
sono redatti nella forma
rapporto associativo e
dell’atto pubblico o della
delle modalità associative
scrittura privata autenticata o
volte a garantire l’effettività
26del rapporto medesimo, associazioni il cui atto
escludendo espressamente costitutivo, anteriore al 1°
la temporaneità della gennaio 1997, preveda tale
partecipazione alla vita modalità di voto ai sensi
associativa e prevedendo per dell’articolo 2532, ultimo
gli associati o partecipanti comma, del codice civile e
maggiori d’età il diritto di sempreché le stesse abbiano
voto per l’approvazione e le rilevanza a livello nazionale e
modificazioni dello statuto siano prive di organizzazione
e dei regolamenti e per la a livello locale;
nomina degli organi direttivi f) intrasmissibilità della quota
dell’associazione; o contributo associativo ad
d) obbligo di redigere e di eccezione dei trasferimenti
approvare annualmente a causa di morte e non
un rendiconto economico rivalutabilità della stessa.
e finanziario secondo le
disposizioni statutarie; Va osservato come la norma
e) eleggibilità libera degli organi preveda l’inserimento negli statuti
amministrativi, principio delle citate clausole al solo fine
del voto singolo di cui di permettere la fruizione delle
all’articolo 2532, comma 2, agevolazioni recate dai commi 3,
del codice civile, sovranità 5, 6 e 7 del citato art. 148 TUIR.
dell’assemblea dei soci, Detto requisiti, pertanto, non
associati o partecipanti e i rappresentano la necessaria
criteri di loro ammissione ed condizione per consentire, ad
esclusione, criteri e idonee esempio, l’applicazione della
forme di pubblicità delle disposizione di cui al comma
convocazioni assembleari, 1 dell’art. 148, relativa alla
delle relative deliberazioni, non imponibilità delle quote
dei bilanci o rendiconti; associative.
è ammesso il voto per
corrispondenza per le
27→ Comma 9 4.2 Le previsioni
Inapplicabilità clausole
contenute nel DPR
statutarie
633/1972
Tale disposizione precisa che le
clausole riportate sotto le lettere
Se il D.Lgs. 117/2017 apporta
c) ed e) del comma 8 dell’art.
rilevanti modifiche alla disciplina
148 TUIR, relative alla disciplina
degli enti associativi sotto il
del rapporto associativo e alla
profilo delle imposte sul reddito,
libera eleggibilità degli organi
nessuna previsione è contenuta
amministrativi, non si applicano
nelle corrispondenti norme
alle associazioni religiose
contenute nel decreto Iva.
riconosciute dalle confessioni
La norma di riferimento è il
con le quali lo Stato ha stipulato
comma 4 dell’art. 4 DPR 633/72
patti, accordi o intese, nonché alle
che, fino all’avvento delle citate
associazioni politiche, sindacali e
modifiche apportate dalla
di categoria.
Riforma, presentava un contenuto
sostanzialmente analogo a quello
dell’articolo 148 del TUIR ma che,
a seguito delle citate modifiche,
si presenterà con un ambito
soggettivo di applicazione assai
differente.
Si riporta di seguito una tabella
dalla quale si può riscontrare
il citato disallineamento tra le
previsioni contenute nell’art.
148 del TUIR e nell’art.4 del DPR
633/1972.
28IRES: enti esclusi
IVA: enti esclusi
(modificato da art. 89, c. 4 del CTS)
associazioni politiche associazioni politiche
associazioni sindacali associazioni sindacali
associazioni di categoria associazioni di categoria
associazioni religiose associazioni religiose
associazioni assistenziali associazioni assistenziali
associazioni culturali
associazioni sportive dilettantistiche associazioni sportive dilettantistiche
associazioni di promozione sociale
associazioni di formazione extra-scolastica
della persona
Se con riferimento alle previsione risulta certamente
associazioni di promozione applicabile. Ciò significa che
sociale, in quanto ETS “tipizzate”, anche per questi soggetti i
detta previsione risulta proventi conseguiti nell’esercizio
apparentemente in conflitto con di dette attività commerciali
l’attuale impianto normativo rese in conformità alle finalità
previsto dagli artt. 85 e 86 del istituzionali risulteranno
D.Lgs. 117/2017, per le associazioni decommercializzati ai fini IVA,
escluse dall’ambito applicativo pur mantenendo connotazione
dell’art. 148 comma 3 TUIR commerciale sotto il profilo IRES.
(culturali e di formazione extra-
scolastica della persona) detta
294.3 Il regime forfettario famiglia degli ETS.
L’art. 145 del TUIR prevede
ex art. 145 TUIR
un regime forfetario per la
determinazione del reddito
L’impossibilità di applicare
d’impresa applicabile a tutti gli
le più favorevoli disposizioni
enti non commerciali ammessi
contemplate dalla Legge 398 del
alla tenuta della contabilità
1991, per quanti resteranno esclusi
semplificata di cui all’art. 18 del
dalla Riforma del Terzo settore (ad
DPR 600/1973.
eccezione, come detto delle realtà
Va, tuttavia, rilevato come ai
sportive dilettantistiche), farà
fini IVA non sia previsto un
riacquisire nuova linfa al regime
parallelo regime di imposizione
forfettario previsto dall’art. 145
semplificata e quindi per la
del TUIR, ad oggi poco utilizzato
determinazione di tale imposta
dagli enti non commerciali proprio
rimangono applicabili i criteri
per la sua evidente “inferiorità”,
generali previsti dal DPR 633/1972
in termini di semplificazioni e
in relazione alle specifiche attività
agevolazioni, rispetto al citato
esercitate.
regime 398.
Il meccanismo di tale regime
Detto regime, esplicitamente
forfetario prevede l’applicazione
escluso per gli ETS in virtù della
di coefficienti di redditività
disposizione contenuta nel
all’ammontare dei ricavi (art. 85
comma 3 dell’art.89 del D.Lgs.
TUIR) conseguiti nell’esercizio di
117/2017 (ad eccezione degli enti
attività commerciali (includendovi,
religiosi civilmente riconosciuti
quindi, tutte le attività
per le attività diverse da quelle di
commerciali eventualmente
interesse generale), resta quindi
esercitate ed escludendo
l’unica alternativa possibile ai
eventuali proventi derivanti
regimi ordinari di contabilità
dall’attività istituzionale).
(ordinaria e semplificata) per la
gestione dei proventi commerciali
conseguiti dagli enti che non
entreranno a far parte della nuova
30Tali coefficienti di redditività sono in funzione sia del tipo di attività
determinati in misura differente che degli scaglioni di ricavi.
TIPO SCAGLIONI COEFFICIENTE
ATTIVITÀ DI RICAVI REDDITIVITÀ
FINO A € 15.493,71 15%
PRESTAZIONI
DI SERVIZI OLTRE € 15.493,71 E
25%
FINO A € 309.874,14
FINO A € 25.822,84 10%
ALTRE
ATTIVITÀ OLTRE € 25.822,84 E
15%
FINO A € 516.456,90
Al reddito così determinato 4.3.1 Esercizio di più attività
applicando i coefficienti Nel caso di esercizio
di redditività, va aggiunto contemporaneo di attività di
l’ammontare dei seguenti prestazioni di servizi e di altre
componenti positivi del reddito attività, il secondo comma
d’impresa disciplinati dal TUIR: dell’art. 145 del TUIR prevede
• art. 86 (plusvalenze); l’applicazione del coefficiente
• art. 88 (sopravvenienze attive); stabilito per l’ammontare
• art. 89 (dividendi e interessi); dei ricavi relativi all’attività
• art. 90 (proventi immobiliari). prevalente. In mancanza della
distinta annotazione dei ricavi si
Dopo aver descritto in considerano prevalenti le attività
funzionamento del regime, di prestazioni di servizi.
andiamo ad analizzare le regole
che lo contraddistinguono.
314.3.2 Fuoriuscita dal regime nell’art. 145 del TUIR devono
Tale regime forfetario di ritenersi superati in virtù delle
determinazione del reddito, disposizioni contenute ne
inoltre, può trovare applicazione DPR 442/1997 che ha innovato
fino a quando non vengono la disciplina delle opzioni in
superati i limiti indicati in materia di imposta sul valore
precedenza. Pertanto, come aggiunto e di imposte sui redditi.
precisato dalla C.M. n. 124/E del Come precisato dalla C.M. n.
12 maggio 1998, nel caso che i 124/E/1998, infatti, anche se il
previsti limiti di ricavi risultino predetto regolamento fa esplicito
superati alla chiusura del periodo riferimento alle opzioni o revoche
d’imposta, tale regime non potrà “di regimi di determinazione
trovare applicazione nemmeno dell’imposta o di regimi
per il periodo in cui tali limiti contabili” deve ritenersi che le
vengono superati. previsioni in esso contenute in
ordine al riconoscimento dei
4.3.3 Opzione con vincolo “comportamenti concludenti del
triennale contribuente” trovi applicazione
Tutti gli enti non commerciali anche ai fini della determinazione
possono liberamente decidere forfetaria del reddito. Peraltro,
di applicare il regime forfetario prosegue il documento di
sopra descritto, tuttavia, nel prassi, poiché il comportamento
momento in cui tale scelta viene concludente correlato
esercitata per la prima volta, all’applicazione del regime
la stessa vincola l’ente non forfetario di determinazione del
commerciale al mantenimento del reddito si esplica e si esaurisce in
regime forfetario per almeno un sede di dichiarazione dei redditi,
triennio (fatta salva ovviamente nell’ottica di semplificazione degli
la fuoriuscita dal regime adempimenti del contribuente
forfetario per superamento dei si ritiene non necessaria la
limiti previsti). Relativamente comunicazione dell’opzione
alle modalità di esercizio di tale prevista dall’art. 2 del DPR n. 442
opzione, i riferimenti contenuti del 1997.
324.3.4 Semplificazione degli 3, commi da 165 a 170, della
adempimenti Legge n. 662 del 1996 (cosiddetto
Sotto il profilo della regime dei contribuenti super
semplificazione contabile degli semplificati) in favore della
adempimenti, l’art. 20 del nuova disciplina dei “contribuenti
DPR n. 600 del 1973, titolato minimi”. Con la Risoluzione 58/E
“Scritture contabili degli enti non del 24 giugno 2010 l’Agenzia
commerciali”, al comma 3 precisa delle Entrate ha ritenuto che
che l’abrogazione del regime speciale
“Gli enti soggetti alla previsto dalla Legge 662/96 non
determinazione forfetaria del produca effetti in ordine agli
reddito ai sensi del comma 1 adempimenti contabili cui sono
dell’art. 109-bis del TUIR (dal
tenuti gli enti non commerciali
2004 rinumerato nell’art. 145), che
abbiano conseguito nell’ anno di cui all’art. 20 c. 1 del DPR n.
solare precedente ricavi non 600/73 posto che con il richiamo
superiori a lire 30 milioni (pari a “…alle disposizioni di cui al
15.493,71 euro), relativamente alle
comma 116 dell’articolo 3 della
attività di prestazione di servizi,
ovvero a lire 50 milioni (pari a Legge 23 dicembre 1996, n. 662”, il
25.822,84 euro) negli altri casi, legislatore ha inteso individuare
assolvono gli obblighi contabili solamente le modalità con le
di cui all’ articolo 18, secondo le quali gli enti non commerciali
disposizioni di cui al comma 166
che determinano il reddito in
dell’ articolo 3 della Legge n. 662
del 1996”. misura forfetaria sono tenuti ad
adempiere agli obblighi contabili.
Ed è proprio in relazione a tale
Anche dopo l’abrogazione del
ultimo richiamo normativo che
regime “supersemplificato”
sono dubbi in merito alla sua
introdotto nel 1996, dunque,
concreta applicazione posto che,
sopravvivono per gli enti non
con decorrenza 1° gennaio 2008,
commerciali le agevolazioni
l’art. 1 comma 116 della Legge 24
applicabili a coloro che applicano
dicembre 2007 n. 244 (Finanziaria
il regime forfetario di cui all’art.
per l’anno 2008) ha abrogato
145 del TUIR.
le previsioni contenute nell’art.
33LE SEMPLIFICAZIONI ANCORA IN VIGORE
annotazione dell'ammontare complessivo, distinto per
aliquota, delle operazioni fatturate in ciascun mese, con
riferimento allo stesso mese, entro il giorno 15 del mese
successivo, nei registri previsti ai fini Iva ovvero nell'apposito
Operazioni attive
prospetto riepilogativo, che tiene luogo dei registri stessi,
conforme al modello approvato con decreto del Ministro delle
finanze 11 febbraio 1997, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n.
37 del 14 febbraio 1997, ed alle relative istruzioni.
annotazione entro il termine previsto per le liquidazioni
trimestrali dell'Iva dell'importo complessivo imponibile
mensile o trimestrale degli acquisti e delle importazioni,
Operazioni passive
indicando l'imposta detraibile nel registro di cui all’art. 25
del DPR n. 633 del 1972 o nel prospetto sopra menzionato
(Circolare Ministeriale n. 10/E del 17 gennaio 1997).
conservazione, ai sensi dell’art. 22 del DPR n. 600 del 1973,
Conservazione della documentazione degli altri costi di cui si intenda
effettuare la deduzione ai fini delle imposte sui redditi.
345
Conclusioni
L’impossibilità di applicare il per l’inclusione o meno nel
regime forfettario di cui alla Registro Unico Nazionale del Terzo
Legge 398/1991 in relazione settore, si pone il delicato tema
ai proventi oggettivamente del confronto delle due discipline
commerciali (ad eccezione potenzialmente applicabili: quella
delle sole realtà sportive descritta nella presente guida, in
dilettantistiche), unitamente alternativa alla disciplina prevista
all’impossibilità di applicare per coloro che potranno fregiarsi
la decommercializzazione dei della qualifica di Enti del Terzo
proventi commerciali per le settore.
attività rese in conformità alle In detta ultima valutazione, gioca
attività istituzionali (parliamo certamente un ruolo rilevante,
delle associazioni culturali e di la corretta applicazione delle
formazione extra-scolastica della agevolazioni previste ai fini IVA,
persona), porterà i soggetti esclusi aspetto che il D.Lgs. 117/2017
dalla Riforma a dover effettuare anche dopo il decreto correttivo
serie valutazioni sul loro futuro (D.Lgs. 105/2018) affronta in modo
inquadramento. decisamente insufficiente.
Se per i soggetti normativamente Occorre, infine, ricordare come
esclusi dalla grande famiglia l’art. 5-sexies del D.L. n. 148/2017
degli ETS si porrà il tema di abbia fornito una interpretazione
“organizzare” al meglio le proprie autentica delle disposizioni
attività in conseguenza del mutato contenute nell’art. 104 D.Lgs.
scenario normativo, per quanti 117/2017 in tema di decorrenza, al
sono nella possibilità di decidere fine di stabilire che le abrogazioni
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