Il regime della "cedolare secca", le Entrate chiariscono i dubbi
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LOCAZIONE
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Il regime della “cedolare secca”,
le Entrate chiariscono i dubbi
Via libera al regime della “cedolare secca”. Con la circ. n. 26/E del 1° giugno
2011, infatti, l’Agenzia delle entrate, nel completare il quadro delineato dall’art.
3 del D.Lgs. 23/2011, ha fornito i primi chiarimenti sul nuovo regime fiscale.
Antonio Piccolo
Dottore commercialista e revisore dei conti
A decorrere dall’anno 2011, il legislatore del nella provincia di L’Aquila (si veda Agenzia
“Federalismo fiscale municipale” (D.Lgs. delle entrate, provv. 1° marzo 2010 e ris. n.
23/2011) ha introdotto, in alternativa facol- 38/E del 4 aprile 2011).
tativa rispetto al vigente sistema ordinario L’Agenzia delle entrate, dopo avere definito
per la tassazione del reddito fondiario ai fini con provvedimento direttoriale del 7 aprile
dell’IRPEF, un nuovo regime di tassazione 2011 le modalità di esercizio dell’opzione,
dei redditi derivanti dalla locazione per fina- nonché i termini e le modalità di versamen-
lità abitative dei fabbricati a uso abitativo ed to (in acconto e a saldo) dell’imposta sosti-
eventuali pertinenze (art. 3). Si tratta, come tutiva nella forma della cedolare secca, e
noto, di un nuovo regime fiscale sostitutivo approvato la relativa modulistica (mod. 69 e
dell’IRPEF e delle imposte di registro e di mod. Siria), ha completato il proprio quadro
bollo, denominato “cedolare secca” o “tassa interpretativo fornendo con circ. n. 26/E del
piatta” sugli affitti a causa dell’applicazione 1° giugno 2011 i primi chiarimenti sull’appli-
di una sola aliquota d’imposta (19% o 21%), cabilità del nuovo regime di tassazione. Per i
e soprattutto della prima “pietra” per la con- soggetti interessati all’applicazione della ce-
creta realizzazione del “federalismo fiscale” dolare secca, dunque, è scattato il semaforo
(legge 42/2009). In verità, il regime in esame verde, essendo ora più chiare le modalità per
non è completamente sconosciuto, giacché accedere alla nuova opportunità fiscale.
l’art. 2, comma 228, della legge 191/2009 (Fi- Con il documento di prassi in esame, infatti,
nanziaria 2010) ha già previsto, in via spe- l’autorevole interprete ha sciolto molti dub-
rimentale e limitatamente all’anno 2010, la bi, anche se in alcuni casi (a nostro parere)
possibilità di applicare un’imposta sostitu- ha assunto una posizione eccessivamente
tiva dell’IRPEF e delle relative addizionali rigida, rendendo di fatto il nuovo regime fi-
– nella misura del 20% – ai redditi derivanti scale appetibile solo a pochi locatori (perso-
dalla locazione di fabbricati abitativi ubicati ne fisiche private). Procediamo con ordine.
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Ambito soggettivo corre verificare anche l’attività esercitata dal
“locatario” e l’utilizzo dell’immobile locato. Di
I contribuenti interessati all’opzione per l’ap- conseguenza, secondo il documento di prassi
plicazione del regime della cedolare secca in commento, esulano dal nuovo regime so-
sono le persone fisiche, titolari del diritto di stitutivo i contratti di locazione conclusi con
proprietà o di altro diritto reale di godimento conduttori che agiscono nell’esercizio dell’at-
sui beni immobili concessi in locazione a uso tività d’impresa, arte o professione, a prescin-
esclusivamente abitativo (abitazioni ed even- dere dalla circostanza che i fabbricati siano
tuali pertinenze). Poiché l’opzione è riservata, utilizzati dai propri dipendenti o collaboratori
per esplicita disposizione di legge, unicamen- per finalità abitativa (par. 1.2). Significativo ed
te ai locatori che non agiscono nell’esercizio eloquente è il caso in cui una persona fisica
di un’attività d’impresa, arte o professione, privata (locatore) abbia stipulato un contratto
il nuovo regime fiscale sostitutivo si applica di locazione di un fabbricato a uso abitativo
soltanto alle persone fisiche cosiddette “pri- con una banca (conduttore), la quale conce-
vate”, ossia ai contribuenti che compilano de l’utilizzo dell’immobile (detenzione) a un
il quadro RB del mod. UNICO o il quadro B proprio dipendente (cosiddetto “contratto per
del mod. 730. In buona sostanza, la persona foresteria”). Sembra di capire che la locuzione
fisica privata, titolare del diritto di proprietà dell’art. 3, comma 6, del D.Lgs. 23/2011, secon-
sul fabbricato abitativo o di altro diritto reale do cui il regime della cedolare secca non si ap-
di godimento sull’immobile stesso, dovrebbe plica alle locazioni di unità immobiliari a uso
necessariamente rivestire la qualità di “loca- abitativo effettuate nell’esercizio dell’attività
tore”. Ne discende che il regime di tassazione d’impresa, arte o professione, sia stata inter-
agevolato e semplificato non si applica alle pretata privilegiando l’aspetto “oggettivo” su
persone diverse da quelle fisiche private, vale
quello “soggettivo”. Non siamo completamen-
a dire ai seguenti contribuenti:
te convinti della bontà della tesi dell’autore-
a. persone fisiche titolari di partita IVA (im-
vole interprete. Infatti, l’Agenzia delle entrate,
prenditori, artigiani, artisti, professionisti);
a nostro parere, avrebbe ristretto arbitraria-
b. società di persone (società semplice, so-
mente il campo di applicazione del regime
cietà in nome collettivo, società in accoman-
della cedolare secca, non permettendo così a
dita semplice, società di fatto o irregolare,
entrambi i contraenti – solamente per moti-
associazione professionale);
c. società di capitali (società per azioni, so-
vi di gettito – di usufruire dei benefici previsti
cietà in accomandita per azioni, società a dalla nuova opportunità fiscale (tassazione
responsabilità limitata, società cooperativa); agevolata per il locatore e deducibilità dei ca-
d. enti pubblici e privati (ente commerciale, noni di locazione per il conduttore).
ente non commerciale, trust). • Comproprietà o contitolarità
Tali contribuenti restano esclusi dal nuovo re- dei fabbricati
gime fiscale anche nel caso in cui concedano
in locazione un fabbricato abitativo ai propri Nell’ambito soggettivo vi sono poi i casi in cui
collaboratori o dipendenti. Secondo la condi- i beni immobili oggetto di locazione abitati-
visibile precisazione dell’Agenzia delle entrate, va (fabbricati ed eventuali pertinenze) siano
dunque, non è rilevante la circostanza che il posseduti, a titolo di diritto proprietà o di al-
fabbricato sia destinato e utilizzato dal dipen- tro diritto reale di godimento (per esempio,
dente (o collaboratore) per finalità abitativa. usufrutto), da due o più locatori. Si tratta
Non appare, invece, completamente condi- di beni immobili posseduti per quota (pro
visibile la precisazione secondo cui, ai fini quota) da più locatori, a ciascuno dei quali
dell’accesso al regime della cedolare secca, oc- è riservata la facoltà di esercitare l’opzione
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distintamente e separatamente dagli altri • Agenzie immobiliari
comproprietari o contitolari dei fabbricati.
In questi casi, l’opzione esercitata disgiun- La disamina sotto il profilo soggettivo si
tamente da ciascuna persona fisica esplica chiude con il caso dell’intervento di un’agen-
effetti soltanto in capo a chi l’ha manifesta- zia immobiliare che operi come mero in-
ta. L’Agenzia delle entrate, quindi, riafferma termediario tra il locatore e il conduttore.
A parere delle Entrate, l’opzione per l’ap-
il chiarimento secondo cui il regime della
plicazione del regime della cedolare secca
cedolare secca trova applicazione anche in
non è preclusa, a condizione che sussistano
relazione a una quota di diritto dei fabbricati
tutti i presupposti soggetti e oggettivi (per
locati (par. 1.1 della circolare).
esempio: locatore, persona fisica privata e
• Proprietà condominiali proprietario dell’immobile concesso in loca-
zione a un conduttore privato che lo utilizzi
L’ambito soggettivo si estende alle proprietà come abitazione principale).
condominiali (art. 1117, cod. civ.), per le quali
l’Agenzia delle entrate ha precisato che non è
possibile esercitare l’opzione per l’applicazio- Ambito oggettivo
ne della cedolare secca. La preclusione pog-
Per espressa disposizione dell’art. 3 del
gia essenzialmente sulle regole che sovrain-
D.Lgs. 23/2011, il regime della cedolare sec-
tendono alla gestione delle parti comuni e
ca si applica ai canoni di locazione concer-
sulla circostanza che i contratti di locazione
nenti i contratti aventi a oggetto “immobili
(di fabbricati a uso abitativo) sono “stipulati
a uso abitativo e le relative pertinenze loca-
e registrati dall’amministratore utilizzando
te congiuntamente all’abitazione” (comma
il codice fiscale del condominio”. Da questo
2). L’Agenzia delle entrate ha precisato che
chiarimento appare evidente il principio, a
detto regime si applica solamente ai fabbri-
nostro parere eccessivamente formale, se-
cati censiti (o per i quali è stata presentata
condo cui l’accesso al regime della cedolare domanda di accatastamento) nella tipologia
secca è consentito soltanto al locatore, per- abitativa, quindi ai fabbricati appartenenti
sona fisica privata, che deve essere necessa- alle categorie catastali da A/1 ad A/11, con
riamente il proprietario o il titolare di diritto esclusione della categoria A/10 (uffici e stu-
reale di godimento – anche pro quota – di di privati). Di conseguenza, sono esclusi i
unità immobiliare abitative locate. fabbricati che, pur avendo i requisiti di fatto
• Enti non commerciali per essere locati per finalità abitative, sono
censiti in una categoria catastale diversa da
Secondo il documento di prassi, il locatore quella abitativa. Per esempio, un fabbricato
(persona fisica privata) può esercitare l’op- censito alla categoria catastale A/10 che,
zione per l’applicazione della cedolare sec- dopo l’effettuazione di alcuni lavori edili,
ca quando il contratto di locazione è stato presenta tutte le caratteristiche (intrinseche
concluso con un soggetto che non opera ed estrinseche) per essere destinato a uso
nell’esercizio dell’attività d’impresa, arte o abitativo. Per questo immobile A/10 il loca-
professione. In linea di principio, quindi, tore, se intende optare per l’applicazione del
secondo l’autorevole interprete, i contrat- regime della cedolare secca, deve necessa-
ti stipulati con enti pubblici o privati non riamente presentare la denuncia catastale di
commerciali rientrano nella norma di favore, aggiornamento, recante l’attribuzione di una
purché dal contratto di locazione risulti “la diversa categoria (per esempio, A/2 o A/3).
destinazione degli immobili a uso abitativo Parimenti non è possibile accedere alla nuo-
in conformità alle proprie finalità” (par. 1.2). va opportunità fiscale per i fabbricati censiti
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nella tipologia abitativa (per esempio, cate- camere concesse in locazione agli studenti
goria catastale A/2), ma locati per uso ufficio universitari (“posti letto”). Il reddito ritrai-
o studio privato, oppure per uso promiscuo bile dalla contemporanea locazione delle
(abitazione e ufficio o studio privato). porzioni (camere) di un’unità immobiliare
Infine, è appena il caso di rimarcare che non abitativa, dotata di un’unica rendita cata-
ha senso esercitare l’opzione per le unità im- stale, deve essere sottoposto al medesimo
mobiliari di interesse storico o artistico, cen- regime impositivo. In altre parole, l’opzione
site alla categoria catastale A/9 e concesse per l’applicazione del regime della cedolare
in locazione a uso abitativo, per le quali l’am- secca per un contratto di locazione relativo
montare imponibile già in regime ordinario a una porzione dell’abitazione è vincolante
IRPEF è costituito dal minore reddito catasta- anche per il reddito derivante dalla contem-
le (art. 11, comma 2, legge 413/1991), in luogo poranea locazione di altre porzioni dell’abi-
del reddito effettivo (canoni di locazione). tazione stessa. In caso di contemporanea
sottoscrizione di più contratti di locazione
• Contratti con più fabbricati “parziale”, invece, anche se ricadenti nella
Nel caso in cui il contratto di locazione abbia medesima annualità d’imposta, il locato-
a oggetto due fabbricati abitativi, il locatore re ha la facoltà di scegliere il nuovo regime
è libero di decidere se optare per l’applica- fiscale per ciascun contratto. Per esempio,
zione del regime della cedolare secca per l’opzione esercitata per la locazione del-
uno o per entrambi i fabbricati locati. Secon- la porzione A (durata 1° gennaio-30 aprile
do il documento di prassi, la stessa facoltà è 2012) è vincolante anche per la locazio-
esercitabile anche qualora il contratto di lo- ne della porzione B (durata 1° febbraio-31
cazione abbia a oggetto due fabbricati, di cui maggio 2012) facente parte dello stesso
uno destinato per finalità abitativa e l’altro contratto, mentre in sede di registrazione
costituente bene strumentale per l’esercizio di un nuovo contratto per la locazione della
dell’impresa, arte o professione, per il quale sola porzione A (durata 1° settembre-31 di-
non è possibile accedere alla norma di favore cembre 2012) il locatore potrà decidere per
(per esempio, fabbricati censiti alle catego- quest’ultimo se scegliere o meno l’applica-
rie catastali A/3 e D/1). Il locatore ben può zione dell’imposta sostitutiva.
manifestare l’opzione per l’applicazione del-
la nuova opportunità fiscale, avendo cura di • Pertinenze
determinare la quota del canone di locazio- Il regime della cedolare secca trova applica-
ne concernente l’immobile a uso abitativo. zione, per espressa disposizione del citato
Nell’ipotesi di un unico canone di locazione, art. 3, comma 2, del D.Lgs. 23/2011, anche
la quota riferibile al fabbricato abitativo va per le “pertinenze locate congiuntamente
determinata ripartendo il canone in misura all’abitazione”. Al riguardo il documento
proporzionale alla rendita catastale di cia- di prassi ha chiarito che detta disposizio-
scuna unità immobiliare. ne opera anche se il contratto di locazione
relativo alle pertinenze (per esempio, box e
• Porzioni di fabbricati locati soffitta) è distinto e separato da quello con-
L’Agenzia delle entrate ha precisato altresì, cernente l’abitazione, purché:
sotto il profilo oggettivo, che il nuovo regime a. il rapporto di locazione intercorra tra le
fiscale sostitutivo si applica anche nel caso medesime parti contrattuali (locatore e con-
in cui il locatore abbia concesso in locazio- duttore);
ne soltanto una o più porzioni del fabbrica- b. il locatore evidenzi nel contratto di loca-
to a uso abitativo. Si tratta, solitamente, di zione riguardante le pertinenze la sussisten-
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za del “vincolo” con l’unità immobiliare abi- 2010) non deve compilare il quadro B (Red-
tativa locata; diti dei fabbricati) del mod. 730/2011 o il
c. il contratto di locazione avente a oggetto quadro RB (Redditi dei fabbricati) del mod.
le pertinenze menzioni il legame con il con- UNICO/2011, ma il quadro E (Altri redditi),
tratto di locazione dell’abitazione. rigo D4 (Redditi diversi), del mod. 730/2011
Tra parentesi, i presupposti fondamentali (indicando il codice 3 nella colonna 1) o
per la sussistenza del vincolo pertinenziale il quadro RL (Altri redditi), Sezione II-A
sono (conforme, Agenzia delle entrate, ris. n. (Redditi diversi), rigo RL10, del mod. UNI-
149/E dell’11 aprile 2008; Cass., Sez. trib., fra CO/2011.
tante, sent. n. 17035 del 26 agosto 2004):
– l’elemento soggettivo, rappresentato dal- • Fabbricati situati all’estero
la volontà effettiva di creare un vincolo di Parimenti, come confermato anche dall’Agen-
strumentalità e complementarietà fun- zia delle entrate con il documento di prassi
zionale tra i due fabbricati (abitazione e in commento, non sono interessati al regime
pertinenza); della cedolare secca i contratti di locazione di
– l’elemento oggettivo, consistente nel rap- fabbricati ubicati all’estero. Come noto, infatti,
porto funzionale corrente tra il bene prin- i redditi derivanti da tali fabbricati danno luo-
cipale (abitazione) e quello accessorio go a un “reddito diverso” di cui al citato art. 67,
(pertinenza). comma 1, lett. f), del TUIR. Detti redditi devo-
Come si può notare, anche ai fini della nuo- no essere dichiarati non nel quadro B del mod.
va imposta sostitutiva la nozione di “perti- 730 o nel quadro RB del mod. UNICO, bensì
nenza”, che ben può comprendere più unità nel quadro E, rigo D4 (indicando il codice 5
immobiliari, è mutuata dalla definizione di- nella colonna 1), del mod. 730 o nel quadro RL,
sposta dall’art. 817 del codice civile. L’Agen- rigo RL12, del mod. UNICO.
zia delle entrate ha confermato questa tesi
di favore, secondo cui il regime della cedo-
lare secca si applica anche in relazione a più Esercizio dell’opzione
pertinenze, sempre che sussista “un effettivo I locatori che intendono avvalersi del regime
rapporto di pertinenzialità con l’immobile della cedolare secca devono esprimere l’opzio-
abitativo locato e tale rapporto sia eviden- ne mediante il modello telematico denomina-
ziato nel contratto di locazione” (par. 1.2). to “Siria”, ove sussistano le condizioni per il
In definitiva, la locuzione al plurale (“perti- suo utilizzo, oppure il consueto mod. cartaceo
nenze”) adoperata dal legislatore non è per 69. In linea generale, l’opzione va esercitata in
niente casuale. sede di registrazione del contratto di locazione
• Contratti di sub locazione (entro 30 giorni) ed esplica effetti per l’intera
durata del contratto stesso, salvo espressa re-
Il nuovo regime di tassazione non si applica voca da parte del locatore. In caso di proroga,
ai contratti di sub locazione dei fabbricati anche tacita, del contratto di locazione, l’op-
abitativi, giacché dal punto di vista fiscale zione deve essere esercitata entro il termine di
questo rapporto dà luogo non a un reddito versamento dell’imposta di registro, previsto
di natura fondiaria stabilito dagli artt. 26 e dall’art. 17 del D.P.R. 131/1986 (TUR) entro 30
37 del D.P.R. 917/1986 (TUIR), bensì a un giorni dal momento della proroga, tramite la
“reddito diverso” di cui al successivo art. 67, presentazione del mod. 69. L’Agenzia delle en-
comma 1, lett. h), dello stesso TUIR. In tal trate ha precisato che in caso di mancato eser-
caso, infatti, il locatore (ipotizzando il con- cizio dell’opzione in sede di registrazione del
seguimento del reddito nel corso dell’anno contratto iniziale o di proroga (anche tacita),
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il locatore può accedere comunque al nuovo sede di dichiarazione dei redditi esplica ef-
regime di tassazione per le annualità successi- fetti anche ai fini dell’imposta di registro,
ve (rinnovo annuale), manifestando l’opzione se in seguito alla dichiarazione il contratto
entro il consueto termine previsto per il paga- venga registrato in caso d’uso o volontaria-
mento dell’imposta di registro (30 giorni dalla mente. Qualora invece il contratto, alla data
scadenza di ciascuna annualità). Modalità, della presentazione della dichiarazione dei
quest’ultima, applicabile anche nell’ipotesi in redditi, sia stato già registrato (volontaria-
cui l’imposta di registro, in sede di registrazio- mente o in caso d’uso), l’opzione deve essere
ne del contratto, sia stata corrisposta in unica esercitata in sede di registrazione del con-
soluzione. Naturalmente l’opzione esercitata tratto stesso (tramite mod. Siria o mod. 69).
entro il termine di versamento dell’imposta In ogni caso, il locatore è tenuto a corrispon-
di registro dovuta per le annualità successi- dere l’acconto dell’imposta sostitutiva nella
ve (mediante utilizzo del mod. 69), comporta forma della cedolare secca, se dovuto.
l’inapplicabilità dell’IRPEF e delle relative ad-
dizionali sul reddito fondiario, mentre le im- • Comunicazione ai conduttori
poste di registro e di bollo già pagate (in sede Il locatore deve, a pena dell’inefficacia dell’op-
di registrazione del contratto) non potranno zione, comunicare preventivamente al con-
più essere restituite (art. 3, comma 4, secondo duttore la rinuncia, per il periodo corrispon-
periodo, D.Lgs. 23/2011). dente alla durata dell’opzione, alla facoltà di
chiedere l’aggiornamento del canone (anche
• Contratti registrati in caso d’uso se previsto nel contratto di locazione), inclu-
Per esplicita disposizione dell’art. 3, com- sa la variazione accertata dall’ISTAT dell’in-
ma 2, terzo periodo, del D.Lgs. 23/2011, il dice nazionale dei prezzi al consumo per le
nuovo regime di tassazione può essere ap- famiglie di operai e impiegati (FOI) con rife-
plicato anche ai contratti di locazione per rimento all’anno precedente (art. 3, comma
i quali non sussiste l’obbligo della registra- 11, D.Lgs. 23/2011). La comunicazione va
zione in termine fisso. Si tratta di contratti, inviata tramite lettera raccomandata posta-
non redatti né con atto pubblico né tramite le. A parere dell’Agenzia delle entrate, non è
scrittura privata con firme autenticate, di idonea la lettera raccomandata consegnata a
durata non superiore a 30 giorni comples- mano, anche se con ricevuta sottoscritta dal
sivi nell’anno, per i quali è previsto l’obbligo conduttore. In caso di più conduttori, l’op-
della registrazione solo in caso d’uso (art. zione deve essere comunicata a ciascuno di
2-bis della tariffa, parte II, allegata al TUR). A loro. In caso di più locatori (per esempio, fab-
tale proposito, è utile rimarcare che la circ. n. bricato abitativo posseduto da due coniugi),
12/E del 16 gennaio 1998 ha precisato che al invece, l’opzione esercitata da una sola per-
fine di stabilire la durata di 30 giorni, occor- sona comporta la rinuncia all’aggiornamento
re fare riferimento al rapporto di locazione del canone e all’adeguamento ISTAT anche
intercorso nell’anno con lo stesso locatario da parte degli altri comproprietari che non
(par. 2). In buona sostanza, per questa par- hanno scelto il regime della cedolare secca.
ticolare tipologia di contratti di locazione, Secondo il documento di prassi, infatti, poi-
registrabili solo in caso d’uso, l’opzione per ché il canone è pattuito contrattualmente
l’applicazione del regime della cedolare sec- in modo unitario, non è possibile differen-
ca va esercitata in sede di dichiarazione dei ziarne l’ammontare in ragione delle quote
redditi (mod. 730 o mod. UNICO) relativa al di possesso di ciascun comproprietario o
periodo d’imposta in cui il locatore ha con- contitolare dell’immobile locato (par. 2.3). La
seguito il reddito. L’opzione manifestata in precisazione non ci appare completamente
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convincente. Il locatore dovrà rinunciare agli – i locatori intendono avvalersi tutti del
aggiornamenti anche per il periodo di durata nuovo regime fiscale;
della proroga, se in tale occasione conferma – i fabbricati sono tutti censiti al catasto
l’opzione per l’applicazione del nuovo regime con attribuzione di rendita;
fiscale. In linea generale, la comunicazione – il contratto contiene soltanto la disciplina
deve essere spedita al conduttore prima di del rapporto di locazione, con esclusione
procedere alla registrazione del contratto di quindi di ulteriori pattuizioni (per esem-
locazione o, per le annualità successive, pri- pio, locazione congiunta di fabbricati abi-
ma del termine stabilito per il versamento tativi e strumentali).
della relativa imposta di registro. Qualora Questo modello di registrazione, istituito
l’opzione manifestata in sede di registrazione appositamente dall’Agenzia delle entrate
del contratto, quindi all’inizio della prima an- nella forma semplificata, deve essere pre-
nualità, sia revocata con effetto dalla secon- sentato all’ufficio competente dell’Agenzia
da annualità, il locatore non potrà richiedere unicamente in via telematica, direttamente
neanche gli aggiornamenti relativi a quest’ul- dai contribuenti abilitati o tramite i soggetti
tima annualità. Infine, a parere dell’Agenzia incaricati (intermediari). Il modello può es-
delle entrate, per i contratti di locazione re- sere presentato anche dalle organizzazioni
cante l’espressa rinuncia agli aggiornamenti della proprietà edilizia e dei conduttori, dalle
del canone (art. 32 della legge 392/1978) non agenzie di mediazione immobiliare iscritte
è necessario inviare ai conduttori la comu- alla C.C.I.A.A. e dai geometri che sono, poi, gli
nicazione. Gli aggiornamenti indebitamente stessi soggetti abilitati alla trasmissione dei
percepiti dai locatori devono essere restituiti contratti di locazione tramite il mod. 69 (art.
ai conduttori. 15, D.M. 31 luglio 1998).
Naturalmente il mod. 69, oltre a costituire
• Modalità di esercizio dell’opzione un’alternativa al modello Siria, deve essere
Come detto, i locatori che intendono avva- utilizzato per la registrazione dei contratti di
lersi del nuovo regime di tassazione devono locazione nei casi non previsti dal modello
esercitare l’opzione mediante utilizzo del Siria, nonché per gli adempimenti successi-
mod. telematico Siria o del mod. cartaceo 69. vi dai contratti stessi (cessioni, risoluzioni e
Tali modelli, unitamente alle relative istruzio- proroghe anche tacite).
ni per la compilazione, sono stati approvati
dall’Agenzia delle entrate con provvedimento
• Durata e revoca dell’opzione
del 7 aprile 2011. Il modello Siria (Servizio In- L’esercizio dell’opzione, dunque, vincola il
ternet per la registrazione dei contratti relativi locatore all’applicazione del regime della
a Immobili adibiti ad abitazione) può essere cedolare secca per l’intero periodo di durata
utilizzato sia per la registrazione del contratto del contratto o della proroga, oppure per il
di locazione, sia per l’esercizio dell’opzione per periodo residuo in caso di opzione espressa
l’applicazione del regime della cedolare secca, a decorrere dalle annualità successive alla
soltanto se: prima. Tale vincolo riguarda sia l’IRPEF, do-
– il numero di locatori non è superiore a 3, vuta con riferimento ai redditi dei fabbricati
ciascuno dei quali può esercitare l’opzione locati, sia le imposte di registro (2% del ca-
in relazione alla propria quota di diritto; none pattuito) e di bollo (€ 14,62 per ogni 4
– il numero di conduttori non è superiore a 3; pagine). Come si può notare, l’opzione espli-
– i fabbricati sono una sola unità immobilia- ca effetti fiscali positivi anche nei confronti
re abitativa e un numero di pertinenze non del conduttore, il quale non sarà più tenuto
superiore a 3; a corrispondere la propria quota delle im-
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poste indirette (registro e bollo) applicabili dello Siria né il mod. 69. Naturalmente l’analisi
sul contratto di locazione. L’eventuale revo- di convenienza per l’eventuale applicabilità
ca dell’opzione, che può essere esercitata in del regime della cedolare secca, che va fatta
ciascuna annualità contrattuale (entro il ter- caso per caso, dovrà essere eseguita già in sede
mine di 30 giorni) successiva a quella in cui di pagamento dell’acconto, se dovuto. Secon-
è stata effettuata la scelta per l’adozione del do il documento di prassi (par. 8.1.1), l’applica-
nuovo regime di tassazione, comporta il ver- zione del nuovo regime di tassazione riferito
samento dell’imposta di registro dovuta per all’annualità scadente nel 2011 in sede di di-
le relative annualità. In quest’ultimo caso, chiarazione dei redditi 2011 è idonea a pro-
anche il conduttore dovrà corrispondere la durre effetti anche per l’annualità contrattua-
propria quota dell’imposta di registro dovuta le successiva, ossia per l’annualità decorrente
per ogni annualità contrattuale successiva. dallo stesso anno 2011. In altre parole, l’eser-
A tale proposito, il locatore dovrà comunica- cizio dell’opzione in sede di dichiarazione dei
re al conduttore, con lettera raccomandata, redditi 2011 può riguardare sia entrambe le
la revoca dell’opzione che quindi darà luo- annualità (quella che scade nel 2011 e quella
go all’applicazione degli aggiornamenti del decorrente dal 2011 che scade nel 2012), sia
canone per le annualità successive. Infine, una soltanto di esse (o quella che scade nel
è appena il caso di ricordare che le modali- 2011 o quella che decorre dallo stesso 2011).
tà di revoca dell’opzione saranno stabilite Per l’annualità decorrente dall’anno 2012 e per
dall’Agenzia delle entrate, con apposito prov- le successive, invece, i locatori potranno eser-
vedimento direttoriale. citare l’opzione entro i termini previsti per il
versamento della relativa imposta di registro
• Disciplina transitoria (30 giorni), mediante utilizzo del mod. 69. In
tal caso, l’opzione esplica effetti per la residua
Per il periodo d’imposta 2011, trattandosi durata del contratto.
del primo anno di applicazione del nuovo
regime fiscale, l’Agenzia delle entrate ha Contratti prorogati fino al 6 aprile – An-
già stabilito alcune regole specifiche, con che per questi contratti di locazione l’eser-
provvedimento del 7 aprile 2011. Nei punti cizio dell’opzione deve avvenire direttamen-
6.2, 6.3 e 6.4, infatti, tale provvedimento ha te in sede di dichiarazione dei redditi 2011,
disciplinato una serie di modalità di eserci- concernente quindi il mod. 730/2012 o il
zio dell’opzione a seconda che il contratto mod. UNICO/2012 da presentare nell’anno
di locazione, la relativa risoluzione o la pro- 2012. Per questi contratti valgono le stesse
roga siano stati registrati o meno alla data precisazioni appena indicate.
del 7 aprile 2011 (entrata in vigore del D.Lgs.
23/2011). Vediamo le diverse modalità. Contratti registrati dal 7 aprile – Per que-
sti contratti di locazione l’esercizio dell’op-
Contratti registrati fino al 6 aprile – Per zione deve avvenire nei modi ordinari, vale
questi contratti di locazione, per i quali sia a dire in sede di registrazione dei contratti
stata eseguita (se richiesta) la registrazione mediante utilizzo del modello Siria o del
ed effettuato il pagamento delle imposte di mod. 69. L’opzione esplica effetti per l’intera
registro e di bollo (non rimborsabili), l’eserci- durata del contratto, salvo revoca.
zio dell’opzione deve avvenire direttamente
in sede di dichiarazione dei redditi conseguiti Contratti prorogati dal 7 aprile – Anche
nell’anno 2011, modelli da presentare nell’an- per questi contratti di locazione, per i quali i
no 2012 (730/2012 o UNICO/2012). I locatori termini per il versamento dell’imposta di regi-
interessati non devono presentare né il mo- stro non è ancora decorso alla data del 7 aprile
Consulente immobiliare 886-2011 | 1095LOCAZIONE
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2011, l’esercizio dell’opzione deve avvenire ne- dell’acconto, se dovuto (6 luglio o 30 novem-
cessariamente mediante utilizzo del mod. 69. bre 2011). Se non è dovuto alcun acconto
dell’imposta sostitutiva, la comunicazione
Risoluzione dei contratti dal 7 aprile – dell’opzione va eseguita entro il termine di
L’opzione può essere manifestata anche in presentazione della dichiarazione dei redditi
sede di risoluzione dei contratti di locazione. (30 settembre 2012).
In questi casi, non è dovuta la relativa impo-
sta di registro (€ 67). L’opzione va esercitata
comunque mediante utilizzo del mod. 69. Imposta sostitutiva dovuta
Il regime della cedolare secca consiste
Contratti registrati entro il 6 giugno –
nell’applicare al canone annuo, con riferi-
Per agevolare l’esercizio dell’opzione in sede
mento al contratto di locazione di fabbricati
di prima applicazione della norma, il prov-
abitativi (ed eventuali pertinenze), un’ali-
vedimento direttoriale del 7 aprile 2011 ha
quota IRPEF nella misura fissa. Più precisa-
stabilito che per i contratti per i quali il ter-
mine di registrazione scade tra il 7 aprile e il mente, il comma 2 del pluricitato art. 3 ha
6 giugno 2011 (si veda art. 3, comma 10, del stabilito le seguenti aliquote:
D.Lgs. 23/2011), la registrazione del contrat- – 21% (aliquota ordinaria) per i contratti
to di locazione può avvenire entro il 6 giu- di locazione disciplinati dal codice civi-
gno 2011 (punto 6.4). Il medesimo termine le o a canone libero, regolati dalla legge
di registrazione si estende alle proroghe per 431/1998 (Disciplina delle locazioni abita-
le quali il termine di pagamento dell’imposta tive), anche di durata limitata (per esem-
di registro scade tra il 7 aprile e il 6 giugno pio, contratti di locazione per finalità tu-
2011. Con il documento di prassi l’Agenzia ristiche);
delle entrate ha precisato che i soggetti che – 19% (aliquota ridotta) per i contratti di lo-
non intendono esercitare l’opzione possono cazione a canone “agevolato”, stipulati in
eseguire il pagamento dell’imposta di regi- base agli accordi tra le organizzazioni del-
stro, relativamente alle annualità successi- la proprietà edilizia e degli inquilini (art. 2,
ve alla stipula del contratto di locazione di comma 3, della legge 431/1998), nonché
fabbricati abitativi, entro il 6 giugno 2011, per i contratti concernenti le unità immo-
purché i relativi termini di pagamento sca- biliari ubicate nei comuni con carenze di
dano tra il 7 aprile e il 6 giugno (par. 8.1.3). disponibilità abitative (art. 8 della stessa
La precisazione vale anche per la risoluzione legge 431/1998). Si tratta dei comuni di Bari,
anticipata del contratto. Per tali fattispecie Bologna, Catania, Firenze, Genova, Milano,
non si realizza nessuna ipotesi di ritardo Napoli, Palermo, Roma, Torino e Venezia,
nell’assolvere gli adempimenti, per cui non nonché dei comuni confinanti con questi
trova applicazione alcuna sanzione. e gli altri comuni capoluogo di provincia e
dei comuni ad alta tensione abitativa indivi-
Comunicazione dell’opzione – L’Agenzia duati dal CIPE con apposite delibere.
delle entrate ha confermato che per l’anno Pertanto, in virtù della disposizione di cui
2011, per quanto concerne i contratti di loca- all’art. 8, comma 3, della legge 431/1998, l’ali-
zione scaduti o risolti, già registrati, prorogati quota ridotta si applica anche ai contratti di
e con imposta di registro versata alla data del locazione per studenti universitari.
7 aprile, la rinuncia agli aggiornamenti può L’imposta dovuta nella forma della cedolare
essere comunicata ai conduttori con lette- secca sostituisce, nei periodi d’imposta ri-
ra raccomandata postale, entro il termine cadenti nel periodo di durata dell’opzione, i
stabilito per il pagamento della prima rata seguenti tributi:
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– l’IRPEF, secondo le aliquote progressive quota di canone imputabile ai fabbricati per
(dal 23% al 43%) per scaglioni di reddito i quali trova applicazione il nuovo regime di
(art. 11 del TUIR), e le relative addizionali tassazione. Tale quota va quantificata in mi-
(comunale e regionale) dovute sui redditi sura proporzionale alla rendita catastale di
fondiari prodotti dai fabbricati locati; ciascun immobile. Per esempio, un contratto
– l’imposta di registro dovuta per le annua- di locazione di durata annuale ha a oggetto
lità contrattuali (2% sul canone pattuito, due fabbricati, con un canone complessivo
con un minimo di € 67); di € 40.000. I fabbricati sono un’abitazione
– l’imposta di bollo sul contratto di locazio- avente categoria catastale A/2 e rendita pari
ne (€ 14,62 per ogni 4 pagine). a € 950 e un capannone (categoria catastale
L’imposta sostitutiva assorbe anche le impo- D/1) con rendita pari a € 3.000. L’imposta di
ste di registro e di bollo, ove dovute, anche sul- registro deve essere corrisposta soltanto sul
le risoluzioni (imposta in misura fissa di € 67) canone riferibile al capannone, determinato
e sulle proroghe (imposta in misura propor- in base alla sua rendita catastale. Quindi, il
zionale del 2%) del contratto di locazione. canone riferibile al capannone è di:
I locatori che non hanno scelto il nuovo € 30.380 [(3.000 : 3.950 = X : 100) × 40.000]
regime fiscale sono tenuti al pagamento e l’imposta di registro dovuta è di:
dell’imposta di registro, limitatamente alla € 607,60 (30.380 × 2%).
frazione del canone loro imputabile in base
alle proprie quote di diritto sui fabbricati. La • Base imponibile
medesima procedura di calcolo si applica Ai fini del nuovo regime fiscale la base im-
anche nei confronti dei conduttori. Si ram- ponibile è costituita dal canone di locazione
menta infine che in caso di opzione da parte annuo stabilito dalle parti (art. 3, comma 2,
di alcuni locatori, l’imposta di bollo dovuta del D.Lgs. 23/2011). Tra parentesi, l’imposta
sul contratto di locazione va comunque cor- sostitutiva si applica soltanto sui canoni (o
risposta e che qualora l’imposta di registro sulla rendita catastale rivalutata del 5%, se
sia dovuta in misura inferiore all’importo superiore), con esclusione quindi di ogni al-
minimo (€ 67), i locatori che non hanno tro importo corrisposto (spese condominia-
esercitato l’opzione e i conduttori devono li, luce, acqua, gas, riscaldamento). Il nuovo
comunque corrispondere detto importo. regime, dunque, ha una base di calcolo mag-
giore rispetto al regime ordinario IRPEF (e
• Contratti con più fabbricati relative addizionali), giacché sul canone
Come detto, qualora il contratto di locazio- pattuito non possono operare abbattimenti
ne abbia a oggetto unità immobiliari abitati- o riduzioni. Come noto, infatti, il reddito ef-
ve (per le quali è esercitata l’opzione) e altre fettivo dei fabbricati da assoggettare all’IR-
unità immobiliari non sottoposte al nuovo PEF (canoni di locazione) può essere ridotto
regime fiscale (per esempio, unità immobi- forfettariamente del 15%, elevato al 25% per
liari strumentali), l’imposta di registro va as- i fabbricati situati nei comuni di Venezia
solta soltanto sui corrispettivi concernenti centro e nelle isole della Giudecca, di Mu-
queste ultime unità immobiliari. In tal caso, rano e di Burano (art. 37, comma 4-bis, del
oltre al pagamento dell’imposta di bollo do- TUIR), e ulteriormente ridotto del 30% (art.
vuta sul contratto di locazione, l’imposta di 8, comma 1, legge 431/1998) per i fabbricati
registro deve essere determinata solamen- ubicati nei comuni ad alta densità abitativa
te con riferimento al canone pattuito per i per quelli situati nella regione Abruzzo. Poi-
fabbricati esclusi dall’opzione. Se il canone ché il regime della cedolare secca si applica
è unico, l’imposta di registro è dovuta sulla soltanto ai redditi derivanti da contratti di
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locazione abitativa per i quali il locatore ha Versamenti
esercitato l’opzione, nel medesimo periodo
d’imposta (anno solare) il contribuente ben Il versamento della nuova imposta sostituti-
può avere redditi di fabbricati da assogget- va deve avvenire secondo le medesime mo-
tare alla nuova imposta sostitutiva e reddi- dalità stabilite per l’IRPEF (art. 3, comma 4,
ti di fabbricati da assoggettare all’IRPEF (e D.Lgs. 23/2011). Quindi, il pagamento può
relative addizionali). Si ricorda, infine, che essere eseguito anche mediante compensa-
zione (par. 7), utilizzando il consueto mod.
per espressa disposizione dell’art. 3, comma
F24. A tale proposito, con ris. n. 59/E del 25
6, ultimo periodo, del D.Lgs. 23/2011, il red-
maggio 2011, le Entrate hanno istituito i se-
dito derivante dai contratti di locazione per guenti codici-tributo per il versamento della
i quali è stata esercitata l’opzione non può nuova imposta (in acconto e a saldo):
essere “comunque” inferiore al reddito ca- – 1840 – Acconto prima rata;
tastale (rendita rivalutata del 5%). Secondo – 1841 – Acconto seconda rata o Acconto in
anche il documento di prassi, quindi, è ne- unica soluzione;
cessario preliminarmente confrontare i ca- – 1842 – Saldo.
noni di locazione “maturati” nel periodo di Tuttavia, il regime della cedolare secca pre-
durata dell’opzione con l’importo della ren- vede che i versamenti in acconto dell’im-
dita relativa al medesimo arco temporale. Il posta sostitutiva sono dovuti nelle misure
reddito da assoggettare alla nuova imposta dell’85% per l’anno 2011 (regime transitorio)
sostitutiva sarà l’importo più elevato. e del 95% a decorrere dall’anno 2012.
Come puntualizzato dall’Agenzia delle en-
• Canoni non riscossi trate, la determinazione dell’acconto può av-
L’Agenzia delle entrate ha chiarito che anche venire utilizzando sia il metodo “storico”, sia
nell’ambito del regime della cedolare secca quello “previsionale”. Quest’ultimo metodo
i canoni di locazione non percepiti devono è obbligatorio per l’anno 2011, non potendo
applicarsi il metodo storico per inesistenza
essere assoggettati a tassazione, salvo che
della base di riferimento (par. 8.2). Il versa-
entro il termine per la presentazione della
mento del saldo sarà eseguito entro il termi-
dichiarazione dei redditi (30 settembre) non ne del 16 giugno dell’anno di presentazione
si sia concluso il procedimento giudiziale di della dichiarazione dei redditi.
convalida di sfratto per morosità del condut-
tore. Al riguardo, come noto, l’art. 26, comma • Regime transitorio
1, ultimo periodo, del TUIR stabilisce che per
Per i contratti in corso nell’anno 2011 il
le imposte pagate sui canoni scaduti e non
versamento dell’acconto (85% dell’imposta
riscossi è riconosciuto un credito d’imposta
sostitutiva dovuta) va eseguito in unica so-
di pari ammontare. Ebbene, per i canoni di luzione, entro il 30 novembre 2011, se l’im-
locazione non riscossi assoggettati al nuovo porto è inferiore a € 257,52. Se l’importo è
regime fiscale, il credito d’imposta, da utiliz- pari o superiore a € 257,52, il pagamento
zare nella dichiarazione dei redditi secondo deve avvenire in due rate, di cui:
le stesse modalità previste nel regime IRPEF – la prima, nella misura del 34% (40% di
(per esempio, per l’anno 2010 il contribuente 85%), entro il 6 luglio 2011 o nel periodo
deve compilare il quadro G, rigo G2, del mod. dal 7 luglio al 5 agosto 2011 con la mag-
730/2011 o il quadro CR, rigo CR8, del mod. giorazione dello 0,40% a titolo di interesse
UNICO/2011), è commisurato all’importo corrispettivo;
dell’imposta sostitutiva versata (in acconto – l’altra, nella restante misura del 51% (60%
e a saldo). di 85%), entro il 30 novembre 2011.
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Per i contratti in corso alla data del 31 mag- versata a saldo. Si ricorda che la prima rata
gio 2011 e per quelli scaduti od oggetto di dell’acconto può essere pagata ratealmente
risoluzione volontaria prima del 31 maggio e sugli importi dilazionati sono dovuti gli in-
2011, il versamento dell’acconto va eseguito teressi, secondo le disposizioni stabilite per
in unica soluzione o in due rate, in presenza la rateazione dell’IRPEF.
delle condizioni sopra indicate. Infine, secondo il documento di prassi, an-
Per i contratti con decorrenza dal 1° giugno che i contribuenti che ricorrono all’assi-
al 31 ottobre 2011, il versamento dell’accon- stenza fiscale sono tenuti a eseguire il pa-
to va eseguito, in unica soluzione, entro il 30 gamento degli acconti della nuova imposta
novembre 2011. sostitutiva mediante utilizzo del mod. F24,
Per i contratti con decorrenza dal 1° novem- entro i consueti termini previsti per gli ac-
bre 2011 non va eseguito alcun versamento conti IRPEF.
dell’acconto e l’imposta sostitutiva sarà pa-
gata integralmente a saldo. • Regime ordinario
Il versamento dell’acconto non si conside- A decorrere dal periodo d’imposta 2012, il
ra carente, se il pagamento eseguito è pari versamento dell’acconto, stabilito nella mi-
all’85% dell’imposta sostitutiva. Se l’imposta sura del 95% dell’imposta sostitutiva dovuta
sostitutiva non supera l’importo di € 51,65, per l’anno precedente, va eseguito secondo
non è dovuto alcun acconto e l’imposta va le medesime modalità riportate nel regime
Effetti del nuovo regime
L’opzione per l’applicazione del regime della cedolare secca comporta l’esclusione dal reddito com-
plessivo (rigo RN1 del mod. UNICO o rigo 11 del mod. 730-3) dei relativi canoni di locazione e,
quindi, l’abbattimento degli scaglioni di reddito e delle aliquote progressive IRPEF. Tuttavia, per
espressa disposizione dell’art. 3, comma 7, del D.Lgs. 23/2011, il nuovo regime fiscale non incide
sull’attribuzione di altri benefici (di natura tributaria, sociale o assistenziale) collegati alla situazione
reddituale. In particolare il reddito fondiario assoggettato al regime della cedolare secca deve esse-
re computato nel reddito complessivo del locatore:
– ai fini dell’Indicatore della Situazione Economica Equivalente (ISEE);
– per le detrazioni per carichi di famiglia e per la condizione di familiare fiscalmente a carico (art.
12 del TUIR);
– per la spettanza di ulteriori detrazioni d’imposta (art. 13 del TUIR);
– per le detrazioni relative ai canoni di locazione (art. 16 del TUIR).
Al riguardo l’Agenzia delle entrate ha chiarito che nel reddito complessivo deve essere ricondotto
l’importo assoggettato a imposta sostitutiva, rappresentato quindi dal canone pattuito o, in caso di
canone inferiore alla rendita catastale, dalla rendita (rivalutata del 5%) riferibile ai giorni di applica-
zione del nuovo regime fiscale.
Secondo il documento di prassi, l’applicazione del regime della cedolare secca non incide invece
sugli altri benefici fiscali come, per esempio, le detrazioni d’imposta previste per i lavori di ristruttu-
razione edilizia (36%) e per gli interventi di risparmio energetico (55%). Detrazioni, queste, che non
possono essere fatte valere ai fini della nuova imposta sostitutiva.
Un altro effetto si ha sulla determinazione dell’acconto IRPEF dell’anno 2011, che è il primo anno
di applicazione del nuovo regime fiscale. Al riguardo l’Agenzia delle entrate ha fissato il principio
generale secondo cui l’acconto IRPEF è correttamente determinato, se pari al 99% dell’IRPEF do-
vuta sulla base della dichiarazione dei redditi relativa all’anno precedente, assumendo il reddito al
netto del reddito dei fabbricati abitativi prodotto nel 2010 (per i quali il locatore abbia esercitato
l’opzione). I soggetti che si avvalgono dell’assistenza fiscale possono eseguire un minore acconto
mediante indicazione nel mod. 730 (quadro F, rigo F6) dei minori importi a titolo di acconto che
intendono eseguire. Chi ha già presentato il mod. 730, può presentare al sostituto d’imposta (che
provvederà in sede di conguaglio) un’apposita comunicazione per indicare i minori importi a titolo
di acconto che intende eseguire.
Consulente immobiliare 886-2011 | 1099LOCAZIONE
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transitorio. Quindi, il pagamento sarà ese- interessi di mora. Sanzione e interessi che
guito in unica soluzione o in due rate, in possono essere corrisposti in misura ridot-
presenza delle condizioni sopra indicate. ta, in caso di ravvedimento operoso (art. 13
In particolare, la prima rata (38% = 40% di del D.Lgs. 472/1997).
95%) sarà versata entro il 16 giugno o entro Tuttavia, il comma 5 del più volte citato
il 16 luglio con la maggiorazione dello 0,40% dell’art. 3 del D.Lgs. 23/2011 prevede un
e il pagamento può avvenire anche in modo inasprimento della sanzioni di cui all’art. 1,
rateale. commi 1 e 2, del D.Lgs. 471/1997, se nella di-
Il versamento dell’acconto non è considera- chiarazione dei redditi il canone di locazione
to carente, se il pagamento eseguito è pari dei fabbricati abitativi non è indicato o è in-
al 95% dell’imposta sostitutiva calcolata per dicato in misura inferiore a quella effettiva.
l’anno in cui si è prodotto il reddito. Come In tal caso, infatti, si applica:
detto, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che – la sanzione “maggiorata” dal 240% al 480%
è consentito applicare anche il metodo “pre- dell’imposta dovuta, con un minimo di
visionale”. € 516 (anziché la sanzione ordinaria dal
Se l’imposta sostitutiva non supera l’impor- 120% al 240%, con un minimo di € 258),
to di € 51,65, non è dovuto alcun acconto e per l’omessa indicazione del canone;
l’imposta va versata integralmente a saldo. – la sanzione “maggiorata” dal 200% al 400%
Poiché l’acconto è unitario, per verificare la dell’imposta dovuta, in luogo della sanzio-
modalità di versamento (se in unica solu- ne ordinaria dal 100% al 200%, per l’indi-
zione o in due rate) o se l’acconto non sia cazione del canone in misura inferiore a
dovuto, occorre sommare tutti gli importi quella effettiva.
dovuti a titolo d’imposta sostitutiva per ogni Inoltre, in deroga a quanto stabilito in tema
contratto di locazione oggetto di opzione. di accertamento con adesione del contri-
Non è dovuto alcun acconto, qualora l’an- buente (D.Lgs. 218/1997), in caso di defini-
no di prima applicazione del nuovo regime zione dell’accertamento o di rinuncia del
fiscale sia anche il primo anno di possesso contribuente all’impugnazione dell’accer-
del fabbricato (inesistenza dell’imposta di tamento stesso, le sopra indicate sanzioni
riferimento). ordinarie (quella dal 120% al 240%, con un
Il locatore potrà applicare il metodo previ- minimo di € 258, e quella dal 100% al 200%)
sionale di determinazione dell’acconto an- e la sanzione del 30% (art. 13, comma 1, del-
che in caso di revoca dell’opzione. lo stesso D.Lgs. 471/1997) si applicano sen-
za riduzioni.
Altre particolari sanzioni, infine, sono pre-
Norme applicabili e sanzioni viste dai commi 8 e 9 dell’art. 3 del D.Lgs.
23/2011, nei casi in cui i contratti di loca-
Per espressa previsione dell’art. 3, comma 4, zione non vengono registrati, i contratti re-
terzo periodo, del D.Lgs. 23/2011, al regime gistrati rechino un canone inferiore a quello
della cedolare secca si applicano le medesi- effettivo e siano stati registrati contratti di
me disposizioni stabilite ai fini delle impo- comodato fittizio. In particolare, per legge, la
ste sui redditi in tema di liquidazione, ac- durata della locazione è stabilita in quattro
certamento, riscossione, rimborsi, sanzioni, anni, a decorrere dalla data di registrazione
interessi e contenzioso. In particolare, nei (volontaria o d’ufficio), e da tale data il ca-
casi di omessa richiesta di registrazione del none annuo è fissato in misura pari al triplo
contratto di locazione si applica la sanzione della rendita catastale (rivalutata del 5%),
dal 120% al 240% dell’imposta dovuta (art. oltre all’adeguamento ISTAT dal secondo
3, comma 3, del D.Lgs. 23/2011), oltre agli anno.
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