L'Approfondimento: Superbonus: le criticità per condomini, villette e interventi a cura degli eredi
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CIRCOLARE MONOGRAFICA
AGEVOLAZIONI
L’Approfondimento: Superbonus: le criticità
per condomini, villette e interventi a cura
degli eredi
Nonostante i numerosi chiarimenti forniti restano ancora aperte criticità sulla gestione delle detra-
zioni dei bonus edilizi
di Fabrizio G. Poggiani | 18 NOVEMBRE 2022
Con il decreto “Aiuti-quater”, si anticipa la rimodulazione al 90 per cento per le spese sostenute nel 2023
per i condomini e si introduce la possibilità di accedere, anche per il prossimo anno e nella medesima
percentuale del 90 per cento, al beneficio da parte dei proprietari di singole abitazioni, a condizione che
si tratti di abitazione principale e si trovino sotto una determinata soglia di reddito, ovvero 15.000 euro
l’anno, innalzata in base al quoziente familiare. Il superbonus si applica, invece, al 110 per cento fino al
31 marzo 2023 per le villette unifamiliari che abbiano completato il 30 per cento dei lavori entro il 30
settembre 2022. Per i condomini, il 110 per cento si applica per chi delibera in assemblea e presenta do-
cumenti (CILAS) entro il 25 novembre 2022, mentre diventa del 90 per cento per coloro che non hanno
deliberato in assemblea fino a oggi, in considerazione del decreto “Aiuti quater”. Restano, comunque, al-
cune criticità per lo sviluppo degli adempimenti propedeutici alla cessione e allo sconto in fattura delle
detrazioni relative alle spese sostenute per gli interventi sulle parti comuni nell’ambito dei condomini e
la gestione degli interventi a cura degli eredi, in tale caso per le fasi successive all’avvio dei lavori curati
dal de cuius, nonostante la modifica in corso sulla utilizzazione dei bonus a cura del decreto “Aiuti-
quater”.
Premessa
Preliminarmente, si deve prendere atto che è in arrivo il decreto “Aiuti-quater” che, per l’ennesima
volta, apporta modifiche sostanziali, anche retroattive, alla disciplina della detrazione maggiorata
del 110 per cento (superbonus), proprio con riferimento agli interventi sulle parti comuni a cura
dei condomini.
Come si evince semplicemente dal comunicato stampa del Consiglio dei Ministri 10 novembre 2022,
n. 4, di accompagnamento al detto provvedimento, infatti, tre sono gli interventi più importanti che il
provvedimento introduce, giacché:
si anticipa la rimodulazione al 90 per cento per le spese sostenute nel 2023 per i condomini;
si introduce la possibilità, anche per il 2023, di accedere al beneficio per i proprietari di singole
abitazioni, a condizione che si tratti di abitazione principale e che i proprietari stessi non rag-
giungano la soglia di reddito di 15.000 euro l’anno, innalzata in base al quoziente familiare;
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si stabilisce che la detrazione al 110 per cento può essere fruita per le spese sostenute fino al
31 marzo 2023 nell’ambito delle unifamiliari che abbiano completato il 30 per cento dei lavo-
ri entro il 30 settembre 2022.
Attenzione
In considerazione di quanto previsto dal decreto “Aiuti-quater”, per i condomini, il 110 per
cento si applica per chi delibera in assemblea e presenta documenti (CILAS) entro il 25 no-
vembre 2022, mentre diventa del 90 per cento per coloro che non hanno deliberato in as-
semblea.
Da ultimo, sempre nel decreto Aiuti-quater, coloro che hanno “acquistato” crediti d’imposta da 110%,
sia con cessione sia con sconto in fattura, potranno ripartirne l’utilizzo in 10 anni anziché nei 4 o 5
previsti dall’attuale normativa.
La disposizione che comprenderà le operazioni di cessione o sconto perfezionate fino allo scorso 10
novembre avrà, quale effetto immediato, quello di liberare la capienza fiscale degli istituti di credito e
degli intermediari finanziari, nel tentativo di rilanciare il mercato dei detti bonus edilizi.
Si prende ulteriormente atto che, proprio in questi giorni, con un laconico messaggio, pubblicato sul
proprio sito, Poste Italiane S.p.a. ha chiuso l’operatività destinata all’acquisto dei crediti deri-
vanti dai vari bonus edilizi, dichiarando che:
“il servizio di acquisto di crediti d’imposta ai sensi del D.L. 19 maggio 2020, n. 34, convertito
con modificazioni nellalegge 17 luglio 2020 n. 77 e s.m.i. è sospeso per l’apertura di nuove
pratiche”.
Di conseguenza, appare estremamente chiaro che Poste Italiane S.p.a. accetti e liquidi le pratiche già
in istruttoria prima della detta data (7 novembre 2022), mentre quelle presentate in data successiva
saranno inevitabilmente rifiutate e non avranno alcuna possibilità di essere integrate e, soprattutto,
di essere accettate.
Dopo le numerose modifiche alla disciplina, con particolare riferimento alla detrazione maggiorata
del 110 per cento, di cui all’art. 119 del D.L. n. 34/2020, e alla possibilità di effettuare la relativa ces-
sione o di ottenere lo sconto in fattura, di cui al successivo art. 121, con l’approssimarsi della fine
dell’anno, tutti gli interessati devono tenere conto anche della possibilità di utilizzare l’istituto della
remissione in bonis, confermata in sede interpretativa dall’Agenzia delle entrate (circolare 6 ottobre
2022, n. 33/E, par. 5.4).
Si ricorda che, sempre con la fine dell’anno in corso (2022), salvo ulteriori modifiche, si concludono le
operazioni relative agli interventi realizzati sulle unifamiliari e destinatari della detrazione del 110
per cento, in presenza di lavori eseguiti entro lo scorso settembre per almeno il 30 per cento,
posto quanto detto in precedenza sulla fruibilità del superbonus per le spese sostenute fino al pros-
simo 31 marzo, e gli interventi per l’eliminazione delle barriere architettoniche, di cui all’art. 119-
ter del D.L. n. 34/2020, che fruiscono della detrazione del 75 per cento, nonché gli interventi per il ri-
facimento delle facciate, che fruiscono della detrazione pari al 60 per cento, di cui ai commi 219-
224, dell’art. 1 della legge 27 dicembre 2019, n. 160.
L’Agenzia delle entrate ha confermato, con l’ultimo documento di prassi (circolare 6 ottobre 2022, n.
33/E, par. 5.4), il possibile utilizzo dell’istituto della “remissione in bonis” per sanare l’omessa presen-
tazione della comunicazione della cessione dei bonus o per lo sconto sul corrispettivo e, quindi,
entro il prossimo 30 novembre 2022, i fruitori potranno sanare (con versamento della sanzione mi-
nima di 250 euro, da eseguirsi con delega modello “F24 ELIDE” e utilizzando il codice tributo 8114) i
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mancati invii delle comunicazioni di opzione in scadenza al 29 aprile 2022, se trattasi di privati, o al 15
ottobre 2022, se trattasi di soggetti IRES o titolari di partita IVA.
Infine, entro il prossimo 5 dicembre 2022, sarà anche possibile procedere con l’eventuale annulla-
mento o sostituzione degli invii delle comunicazioni di opzione eseguiti nel corso del mese di no-
vembre 2022, trattandosi del quinto giorno del mese successivo a quello di invio.
La qualificazione del condominio e delle parti comuni
Sul tema dei condomini, si ricorda necessariamente che, al fine di identificare le parti comuni, di cui
all’art. 1117 c.c., si deve fare riferimento al successivo art. 1117-bis c.c., che le considera tali non solo
quando l’uso comune è riferibile a più unità immobiliari di cui si compone un singolo edificio, ma
anche quando è riferibile a più edifici distinti. Come già rilevato nel contributo ”La fruizione della de-
trazione del 110% per i lavori eseguiti nell’ambito dei condomini”, il condominio può svilupparsi, infatti,
sia in senso verticale (edificio condominiale a più piani), sia in senso orizzontale, come i residence,
composti da villette unifamiliari o plurifamiliari, con più servizi in comune, come strade interne, il-
luminazione ecc. (Agenzia delle entrate, circolare 25 giugno 2021, n. 7/E).
Ogni singolo condòmino, che sostiene la propria quota parte di spese, rimane titolare di un benefi-
cio fiscale individuale che, nei casi in cui sussista la possibilità di scelte alternative, consente a cia-
scuno, in linea generale, massima autonomia di scelta, rispetto agli altri condòmini, sia per quel che
concerne la tipologia di detrazione edilizia di cui beneficiare, sia per quel che riguarda la modalità di
fruizione del beneficio.
Confermando che il condominio, anche minimo, può ottenere la detrazione maggiorata del 110 per
cento, è necessario evidenziare ulteriormente che il nuovo comma 9-bis dell’art. 119 del D.L. n.
34/2020, inserito dal comma 1 dell’art. 63 del D.L. 14 agosto 2020, n. 104, e modificato dal comma 66
della legge 30 dicembre 2020, n. 178, dispone che:
“le deliberazioni dell’assemblea del condominio aventi per oggetto l’approvazione degli
interventi di cui al presente articolo sono valide se approvate con un numero di voti che
rappresenti la maggioranza degli intervenuti e almeno un terzo del valore dell’edificio. Le de-
liberazioni dell’assemblea del condominio, aventi per oggetto l’imputazione a uno o più
condomini dell’intera spesa riferita all’intervento deliberato, sono valide se approvate con
le stesse modalità di cui al periodo precedente e a condizione che i condomini ai quali sono
imputate le spese esprimano parere favorevole” (cfr. Agenzia delle entrate, risposta a inter-
pello 21 luglio 2021, n. 499).
Con risposta a uno specifico interpello (22 settembre 2021, n. 620), l’Agenzia delle entrate ha confer-
mato la possibilità che il condominio o i condòmini che intendono usufruire della detrazione possano
farsi carico dell’intera spesa per potere beneficiare del 110 per cento; si tratta di un vero e proprio
accollo delle spese, che esonera dalla partecipazione i condòmini dissenzienti e che fa assumere al
detto contribuente onori e oneri con riferimento alle spese sostenute e alla detrazione spettante.
Per la determinazione dei limiti di spesa ammessi alla detrazione del 110 per cento, di cui all’art. 119
del D.L. n. 34/2020 si rende necessario, invece, fare riferimento alla situazione esistente all’inizio
dei lavori (Agenzia delle entrate, risposta a interpello 23 maggio 2022, n. 290).
Nell’ambito della detrazione maggiorata del 110 per cento, in un condominio si può fruire della citata
agevolazione per tutti gli interventi di efficientamento energetico sulle parti comuni (“interventi
trainanti”) che danno diritto alla detrazione maggiorata e con l’esecuzione di almeno un intervento
“trainante” è possibile eseguire su ogni singola unità immobiliare gli interventi “trainati”, di cui al
comma 2 dell’art. 119 del D.L. n. 34/2020.
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Pertanto, stante il fatto che si tratta di interventi “trainati” eseguiti sulle singole unità, la fattura-
zione dovrebbe essere effettuata nei confronti dei singoli condòmini (e non del condominio, non
trattandosi di interventi eseguiti sulle parti comuni dell’edificio), evidenziando il corrispettivo richiesto
a ciascuno per la sostituzione e/o adeguamento dei corpi scaldanti presenti nell’unità di cui è proprie-
tario; tale situazione comporta, di conseguenza, che il singolo condòmino, che intenda esercitare
una delle opzioni previste dall’art. 121 del D.L. n. 34/2020 (cessione e/o sconto), deve mettere in atto
tutti gli adempimenti necessari ai fini della presentazione della comunicazione dell’opzione.
Le unifamiliari e gli incroci con i condomini
L’Agenzia delle entrate (circolare 8 agosto 2020, n. 24/E, par. 2) ha chiarito che, ai fini della detrazione
maggiorata del 110 per cento, le “unità immobiliari funzionalmente indipendenti e con uno o più accessi
autonomi dall’esterno, site all’interno di edifici plurifamiliari, alle quali la norma fa riferimento, vanno indi-
viduate verificando la contestuale sussistenza del requisito della «indipendenza funzionale» e
dell’«accesso autonomo dall’esterno»“, a nulla rilevando, a tale fine, che l’edificio plurifamiliare di cui
tali unità immobiliari fanno parte sia costituito o meno in condominio.
Di conseguenza, l’unità abitativa all’interno di un edificio plurifamiliare, dotata di accesso autonomo e
funzionalmente indipendente, beneficia della detrazione maggiorata del 110 per cento in via del
tutto autonoma e indipendentemente dal fatto che la stessa faccia parte di un condominio o di-
sponga di parti comuni con altre unità abitative.
Con tale precisazione, si ritiene che si sia voluto agevolare l’applicazione del beneficio fiscale nei casi
in cui lo stesso sarebbe stato precluso per questioni diverse da quelle tecniche come, per esempio,
perché nell’ambito del condominio, l’interessato agli interventi sia il solo condomino titolare dell’unità
immobiliare funzionalmente indipendente e con accesso autonomo dall’esterno.
Ricorda
Di conseguenza, un soggetto che detiene un’unità funzionalmente indipendente e con acces-
so autonomo, nell’ambito di un condominio, ha la possibilità di eseguire, “alternativamen-
te”, l’intervento agevolabile o come condomino sull’intero edificio o come proprietario della
singola unità immobiliare con le dette caratteristiche (Agenzia delle entrate, risposta fornita
nel corso del VideoForum Italia Oggi del 25 gennaio 2022).
Con un ulteriore e più recente chiarimento (circolare 23 giugno 2022, n. 23/E), l’Agenzia delle entrate
si è pronunciata ancora sulla possibilità di fruire della detrazione maggiorata del 110 per cento per i
condomini composti da più edifici.
L’Agenzia delle entrate, in tale caso, ha richiamato un documento di prassi anteriore (circolare 22 di-
cembre 2020, n. 30/E, par. 5.2.4) e ha confermato che, nel caso di interventi di isolamento termico
delle superfici opache verticali, orizzontali e inclinate che interessano l’involucro dell’edificio di
cui alla lett. a) del comma 1 dell’art. 119 del D.L. n. 34/2020, le relative spese possono rientrare nel
superbonus del 110 per cento anche nel caso in cui l’intervento indicato sia realizzato soltanto su uno
o su alcuni degli edifici che compongono il condominio, sempre che, per l’edificio oggetto di interven-
to, siano rispettati i requisiti dell’incidenza superiore al 25 per cento della superficie disperdente lorda
e del miglioramento di due classi energetiche, anche congiuntamente agli altri interventi di efficien-
tamento energetico.
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I soli condòmini dell’edificio o degli edifici oggetto dell’intervento trainante potranno beneficia-
re anche della detrazione maggiorata del 110 per cento per gli interventi “trainati”, di cui al comma
2 dell’art. 119 del D.L. n. 34/2020 eventualmente eseguiti nelle proprie singole abitazioni, sempre che
siano rispettate le condizioni e siano eseguiti gli adempimenti necessari.
Nel documento in commento, inoltre, il contribuente intendeva presentare comunicazioni distinte per
gli interventi “trainanti”, di cui al comma 1 ell’art. 119 del D.L. n. 34/2020, posti in essere sui singoli
edifici del condominio, indicando in tutte le comunicazioni il medesimo e unico codice fiscale di cui
disponeva il condominio; sul punto l’Agenzia delle entrate ha solo precisato che, per i lavori trainanti
sulle parti comuni condominiali, possono essere inviate tante comunicazioni quanti sono i fabbri-
cati interessati dagli interventi, senza pronunciarsi sul codice fiscale da utilizzare ai fini della com-
pilazione delle comunicazioni medesime.
Il sostenimento delle spese per gli interventi sulle parti comuni
La disciplina recata dall’art. 121 del D.L. n. 34/2020 presenta alcune caratteristiche specificamente ri-
feribili soltanto all’una o all’altra delle due modalità opzionali di fruizione “alternativa” del beneficio
fiscale riconosciuto dalle diverse discipline agevolative in materia di detrazioni “edilizie”, oltre a una
serie di caratteristiche comuni a entrambe.
Le caratteristiche comuni alle due opzioni sono quelle riguardanti:
la finestra temporale di sostenimento delle spese detraibili, da cui discende la spettanza del-
le detrazioni “edilizie” oggetto di opzione;
la possibilità di esercitare le opzioni in relazione a ciascuno stato avanzamento lavori;
l’individualità del diritto di esercizio delle opzioni anche quando sono relative a interventi ef-
fettuati su parti comuni di proprietà condominiale.
Per le spese che possono beneficiare di detrazioni di natura fiscale, che sono relative a parti comuni
di edifici condominiali e che vengono sostenute dall’amministrazione del condominio, con riaddebito
pro quota ai singoli condomini, l’Agenzia delle entrate ha sempre affermato, nella maggior parte dei
chiarimenti che si riferiscono alle diverse discipline agevolative, che la data di pagamento che rileva
non è quella del pagamento al condominio, da parte del singolo condomino, della rata condominiale
calcolata in base alla quota millesimale o al diverso criterio di ripartizione delle spese applicabile, ma
quella del pagamento della spesa da parte del condominio (Agenzia delle entrate, circolare 25 giu-
gno 2021, n. 7/E, con riguardo alla detrazione IRPEF di cui all’art. 16-bis del D.P.R. n. 917/1986 e con
riguardo all’ecobonus, di cui all’art. 14 del D.L. 4 giugno 2013, n. 63, circolare 14 febbraio 2020, n. 2/E,
par. 4, con riguardo al bonus facciate di cui all’art. 1, commi 219-223, della legge n. 160/2019, e circo-
lare 8 agosto 2020, n. 24/E, par. 4, con riferimento alla detrazione maggiorata del 110 per cento, di cui
all’art. 119 del D.L. n. 34/2020), ma si ritiene che possa essere considerato un principio generale ap-
plicabile con riguardo alla generalità delle detrazioni fiscali concernenti gli interventi edilizi.
Attenzione
L’Agenzia delle entrate, pur ammettendo che il versamento della quota condominiale corri-
spondente alle spese condominiali per interventi agevolati possa essere effettuato non solo in
via anticipata, ma anche in via posticipata rispetto al sostenimento di dette spese da parte del
condominio, subordina comunque la maturazione del beneficio in capo al singolo con-
domino al pagamento della quota condominiale entro il termine ultimo di presentazione
della dichiarazione dei redditi in cui va a fruire della prima rata annuale di detrazione.
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Pur affermando la rilevanza della data di pagamento delle spese da parte del condominio e non del
versamento al condominio della quota condominiale da parte del condomino, l’Agenzia delle entrate
ha, però, sempre precisato che la maturazione del beneficio in capo a ciascun condomino rimane
comunque subordinata all’effettivo versamento della quota al condominio, posto che soltanto
con tale versamento il singolo condòmino sostiene finanziariamente la spesa agevolata.
Attenzione
Per l’Agenzia delle entrate, nel caso di fruizione dei bonus edilizi, relativi a spese sostenute per
interventi sulle parti comuni di proprietà condominiale, con opzione per la cessione del
credito d’imposta, ai sensi della lett. b) del comma 1 dell’art. 121 del D.L. n. 34/2020, la data
di sostenimento della spesa rilevante è quella del pagamento da parte del condominio,
con la conseguenza che resta possibile, per il singolo condòmino, versare la propria quota
condominiale sia prima, che dopo la predetta data, ma, nel caso di versamento postumo,
esso non può comunque avvenire oltre il 31 dicembre dell’anno di sostenimento della spesa
da parte del condominio.
La riduzione dell’aliquota dal 110 per cento al 90 per cento, con particolare riferimento alle spese
sostenute nell’anno 2023, tuttavia, non si applica agli interventi per i quali, alla data di entrata in
vigore del decreto “Aiuti-quater”, è stata presentata la CILAS (non pare interessare l’avvio dei lavori)
o sono state avviate le formalità amministrative per l’acquisizione del titolo abilitativo per gli inter-
venti di demolizione e ricostruzione degli edifici.
Il superbonus si applica, invece, nella misura del 110 per cento per coloro che deliberano in assem-
blea e presentano la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILAS) entro il 25 novembre
2022, mentre si riduce al 90 per cento per coloro che non hanno deliberato in assemblea.
Di conseguenza, è evidente che si introduce una fase transitoria, da sfruttare per pochissimi giorni, al
fine di fruire della detrazione del 110 per cento, mentre coloro che non sono in possesso di una deli-
bera approvata sono, di fatto, esclusi dall’incentivo fruibile nella misura massima.
Infine, oltre alla delibera, si prevede che «risulti effettuata la Cilas» alla data del 25 novembre 2022, con
la conseguenza che risultano necessari l’invio della comunicazione e l’ottenimento del numero di
protocollo entro la predetta data.
La cessione e lo sconto in fattura delle detrazioni spettanti per gli
interventi su parti comuni
L’impostazione indicata in precedenza, peraltro, si ritiene anche applicabile, sebbene con opportuni
adattamenti, anche nel caso in cui sulle spese sostenute per gli interventi condominiali siano esercita-
te le opzioni di cui all’art. 121 del D.L. n. 34/2020 (cessione o sconto in fattura), tali per cui i singoli
condòmini fruiscono del beneficio loro spettante non già in sede di dichiarazione dei redditi, sotto
forma di detrazione dall’imposta lorda, bensì immediatamente, sotto forma di sconto sul corrispettivo
applicato in fattura dal fornitore, oppure mediante cessione a terzi del credito d’imposta corrispon-
dente alla detrazione altrimenti spettante in dichiarazione dei redditi.
Con riferimento alla fattispecie dell’opzione per la cessione del credito d’imposta, l’Agenzia delle en-
trate (circolare 22 dicembre 2020, n. 30/E, par. 5.1.2) ha chiarito, già da tempo, che:
“l’amministratore di condominio deve comunicare all’Agenzia delle entrate le cessioni
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dei crediti corrispondenti alle detrazioni esclusivamente per un ammontare proporzionato al
rapporto tra quanto versato da ciascun condomino entro il 31 dicembre dell’anno di riferi-
mento della spesa e quanto dovuto dal condomino stesso. Se il condòmino ha manifestato
l’intenzione di cedere il credito a soggetti terzi, diversi dai fornitori, l’amministratore dovrà
comunicare l’opzione per la cessione del credito solo se il condòmino ha versato al condo-
minio quanto a lui imputato e, in caso di versamenti parziali, solo in proporzione a quanto
pagato rispetto al dovuto. Nel caso di “condòmino moroso”, pertanto, l’amministratore non
dovrà comunicare nessun dato riferito allo stesso in quanto il condòmino, non avendo versa-
to le quote condominiali, non ha diritto alla detrazione. Il recupero del credito verso il con-
dòmino moroso, rientrando tra i rapporti di diritto privato tra condominio e condòmino, non
investe profili di carattere fiscale”.
Nel caso in cui lo sconto sul corrispettivo sia applicato a fronte di spese agevolate con la detrazione
maggiorata del 110 per cento, la questione non si pone, poiché l’intera spesa è coperta dallo sconto e
la stessa si deve considerare sostenuta alla data stessa di emissione della fattura, con annotazione
dello sconto sul corrispettivo, ai sensi dell’art. 121 del D.L. n. 34/2020.
La questione si pone, invece, nel caso delle altre detrazioni, perché, quando lo sconto sul corrispet-
tivo viene applicato a fronte di spese agevolate con percentuale di detrazione inferiore a quanto so-
stenuto, la spesa coperta dallo sconto si considera sostenuta alla data in cui avviene il pagamento
della parte di spesa non coperta.
Esempio
Se il contribuente sostiene complessivamente spese per euro 100.000 per interventi agevolati
per ristrutturazione edilizia (50 per cento), l’emissione da parte del fornitore di una fattura
con sconto sul corrispettivo per euro 50.000 implica che l’intera spesa di euro 100.000 si deve
considerare sostenuta alla data in cui avviene il pagamento della somma di euro 50.000 che
residua al netto dello sconto sul corrispettivo.
Quindi, nel caso in cui un condòmino non versi la propria quota condominiale dei 50.000 euro non
coperti dallo sconto sul corrispettivo, entro il 31 dicembre dell’anno in cui il condominio ha corrispo-
sto tale importo, l’amministratore del condominio non dovrebbe comunicare l’opzione per lo sconto
sul corrispettivo relativamente alla parte di esso riferibile al condòmino che non ha tempestivamente
versato la propria quota condominiale (tenendo conto di quanto indicato dall’Agenzia delle entrate
con la circolare 22 dicembre 2020, n. 30/E, par. 5.1.2); tesi non condivisa da una parte della dottrina,
che ritiene che il versamento posticipato delle quote condominiali possa avvenire oltre il termine
del 31 dicembre dell’anno di sostenimento delle spese da parte del condominio, purché in tempo uti-
le rispetto al termine ultimo entro cui può essere inviata, da parte dell’amministratore di condominio,
la comunicazione di avvenuto esercizio delle opzioni (a regime, entro il 16 marzo dell’anno suc-
cessivo a quello di sostenimento delle spese oggetto delle opzioni esercitate).
Confermando l’applicazione del “principio di competenza”, ai fini dell’imputazione delle spese al
rendiconto o bilancio di esercizio del singolo condomino-impresa, si evidenzia che l’Agenzia delle en-
trate (circolare 14 febbraio 2020, n. 2/E, par. 4), in tema di bonus facciate e nel caso di spese sostenu-
te per il tramite del pagamento a cura del condominio (o del condòmino incaricato), riconduca al cri-
terio della data di pagamento delle spese da parte del condominio la totalità delle stesse, a pre-
scindere dalla natura soggettiva dei singoli condòmini cui sono addebitate per quota condominiale,
anche se la regola resta, per applicazione del detto principio, quella dell’ultimazione dei lavori; si
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parla ripetutamente, infatti, di data di ultimazione della prestazione, indipendentemente dalla data
dei pagamenti, per le imprese individuali, le società e gli enti commerciali (criterio di competenza).
L’Agenzia delle entrate (circolare 8 agosto 2020, n. 24/E, par. 4), in tema di detrazione maggiorata del
110 per cento, precisa che:
“per le spese (…) relative ad interventi sulle parti comuni degli edifici, rileva, ai fini
dell’imputazione al periodo d’imposta, la data del bonifico effettuato dal condominio, indi-
pendentemente dalla data di versamento della rata condominiale da parte del singolo con-
dòmino”, inserendo inopinatamente l’inciso ”sostenute da soggetti diversi dalle imprese indi-
viduali, dalle società e dagli enti commerciali”.
Il destino delle detrazioni del “de cuius”
Un caso particolare, cui si rendono applicabili, le disposizioni in essere sia per il bonus ristrutturazio-
ne, sia per l’ecobonus riguarda la posizione dell’erede.
Preliminarmente, si evidenzia che, sulla base di quanto disposto dall’art. 9 del decreto 6 agosto 2020
(decreto “Requisiti):
in caso di trasferimento e/o cessione per atto tra vivi dell’unità immobiliare residenziale sulla
quale sono stati realizzati gli interventi agevolati, le relative detrazioni non utilizzate in tutto o in
parte dal cedente spettano, salvo diverso accordo tra le parti, per i rimanenti periodi d’imposta,
all’acquirente persona fisica dell’unità immobiliare;
in caso di decesso dell’avente diritto, la fruizione del beneficio fiscale si trasmette, per intero,
esclusivamente all’erede che conservi la detenzione materiale e diretta del bene.
Rileva, infatti, la materiale detenzione del bene e quanto affermato in caso di cessione dell’immobile
rileva anche in caso di cessione a titolo gratuito dell’immobile, ossia donazione (Ministero delle fi-
nanze, C.M. 24 febbraio 1998, n. 57/E, par. 4) e in caso di permuta, poiché, in base all’art. 1555 c.c., le
norme stabilite per la vendita si applicano anche alla permuta, in quanto compatibili (Agenzia delle
entrate, circolare 19 giugno 2012, n. 25/E, risp. 1.2).
Attenzione
In presenza di usufrutto sull’unità immobiliare, le quote di detrazione non fruite non si tra-
sferiscono all’usufruttuario, ma rimangono al nudo proprietario.
Con riferimento, però, al detto requisito della conservazione della detenzione materiale e diretta
del bene, si ritiene che lo stesso riguardi esclusivamente il trasferimento agli eredi del diritto di fruire
delle rate residue non godute dal contribuente deceduto (per gli interventi agevolati con il 110 per
cento, si veda Agenzia delle entrate, risposta n. 2 delle FAQ del 30 settembre 2020, la quale rinvia a
quanto disposto dall’art. 9 del D.M. 6 agosto 2020) per gli interventi di efficienza energetica e che,
in assenza di disposizioni o indicazioni normative in tal senso, deve ritenersi che il citato requisito sia
da considerarsi estraneo al caso di esercizio dell’opzione di sconto sul corrispettivo per la fattura
relativa all’ultimazione dei lavori che viene esercitata dall’erede del de cuius che, a sua volta, ha eserci-
tato l’opzione, di cui all’art. 121 ( (dl002020051900034ar0121a) del D.L. n. 34/2020.
FAQ 30 settembre 2020 n. 2
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In caso di acquisizione dell’immobile per successione si trasferiscono le quote residue
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del Superbonus?
Per quanto riguarda gli interventi di efficientamento energetico (trainanti o trainati) di cui ai
commi 1 e 2 dell’articolo 119 del Decreto Rilancio, come stabilito all’articolo 9 del decreto del
Ministro dello Sviluppo Economico di concerto con il Ministro dell’Economia e delle Finanze e
del Ministro dell’Ambiente e della Tutela del Territorio e del Mare e del Ministro delle Infra-
strutture e dei Trasporti del 6 agosto 2020, in caso di decesso dell’avente diritto, la fruizione
del beneficio fiscale si trasmette, per intero, esclusivamente all’erede che conservi la deten-
zione materiale e diretta del bene.
Analoga modalità è prevista anche con riferimento agli interventi antisismici ammessi al Su-
perbonus ai sensi del comma 4 dell’art. 119. Tali interventi sono individuati nell’articolo 16
del decreto legge n. 63 del 2013, che richiama l’articolo 16-bis, comma 1, lettera i), del testo
unico delle imposte sui redditi (TUIR), di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 di-
cembre 1986, n. 917. Per tali interventi, pertanto il citato articolo 16-bis del TUIR deve inten-
dersi quale norma di riferimento generale. In particolare, ai sensi del comma 8 del citato ar-
ticolo 16-bis del TUIR, in caso di decesso dell’avente diritto, la fruizione del beneficio fiscale si
trasmette, per intero, esclusivamente all’erede che conservi la detenzione materiale e diretta
del bene (cfr. anche circolare 19/E del 2020, pag. 250 e 351).
Posto che risulta possibile riconoscere l’agevolazione fiscale anche in capo agli eredi del de cuius, il
pagamento di quanto dovuto al netto dello sconto sul corrispettivo, di cui all’art. 121 del D.L. n.
34/2020, dovrebbe essere eseguito dall’erede indicando, nell’apposito campo del bonifico parlante,
il proprio codice fiscale, poiché è l’erede il beneficiario della detrazione che ne sostiene le spese che
sono rimaste a suo carico, mentre non sembra corretto emettere le fatture, anche per la conclusione
dei lavori in presenza di lavori iniziati dal de cuius e in parte pagati (SAL) nei confronti del de cuius,
stante la dipartita del detto contribuente.
Gli eredi del defunto, intestatari delle fatture relative all’ultimazione dei lavori, che sostengono le cor-
relate spese, si devono qualificare come beneficiari dei relativi bonus edilizi e si ritiene che le fattu-
re emesse per l’ultimazione dei lavori, per le quali viene esercitata l’opzione per lo sconto in fattura,
debbano considerarsi legate a quelle emesse in relazione al SAL precedente, per il quale, per esem-
pio, il de cuius ha esercitato l’opzione per lo sconto sul corrispettivo; di fatto, la dottrina ritiene che,
sebbene vi sia una modifica sul piano dei contribuenti, l’opzione per lo sconto in fattura esercitata
dall’erede deve considerarsi come esercitata in relazione a lavori che proseguono e concludono
l’intervento avviato dal de cuius.
Sul punto, si ritiene opportuno fare riferimento a un chiarimento dell’Agenzia delle entrate (circolare
27 maggio 2022, n. 19/E), con il quale è stato evidenziato che;
“il credito d’imposta che scaturisce dai singoli SAL e dal saldo ha vita autonoma ed è cedibile
separatamente, anche a soggetti diversi, senza configurare una cessione parziale del credito
rispetto alla totalità dei lavori eseguiti, fermo restando quanto affermato in merito al divieto
di frazionamento delle successive cessioni delle singole rate annuali”.
Per effetto, quindi, dell’acclarata autonomia degli stati di avanzamento lavori (SAL), rispetto al sal-
do lavori, si deve ritenere possibile esercitare l’opzione relativa al secondo SAL o al saldo dei la-
vori da parte di un beneficiario differente da quello che ha esercitato l’opzione in relazione al pri-
mo SAL.
Con riferimento alla modalità di compilazione della comunicazione di opzione, di cui all’art. 121 del
D.L. n. 34/2020, si ritiene corretto indicare il codice fiscale dell’erede intestatario delle fatture per
l’ultimazione dei lavori che ne abbia sostenuto le relative spese, nel campo relativo ai soggetti bene-
ficiari; nelle specifiche tecniche per la predisposizione e trasmissione telematica delle comunicazioni
dell’opzione è stato precisato che il codice fiscale inserito nel campo del beneficiario deve appartene-
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re “ad un soggetto non deceduto alla data del 1° gennaio dell’anno di spesa indicato”, con la conseguenza
che la detta affermazione risulta a ulteriore supporto della tesi che ritiene opportuno intestare le fat-
ture per il saldo dei lavori agli eredi del de cuius.
Nel quadro “A” della comunicazione per l’opzione è necessario inserire, tra l’altro, nell’apposito cam-
po, il protocollo telematico di trasmissione della prima comunicazione (relativa al SAL) e, in sede
di rilascio del visto di conformità, è consigliabile ottenere una copia della dichiarazione di succes-
sione, se presentata, o una dichiarazione sostitutiva con la quale, sulla base degli immobili oggetto
degli interventi, si attesti di essere a tutti gli effetti eredi del proprietario dell’unità abitativa.
Riferimenti normativi
Decreto “Aiuti quater”;
D.M. 6 agosto 2020, art. 9;
D.L. 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, artt.
119 e 121;
Codice civile, artt. 1117 e 117-bis;
Consiglio dei Ministri, comunicato stampa 10 novembre 2022, n. 4;
Agenzia delle entrate, circolare 6 ottobre 2022, n. 33/E;
Agenzia delle entrate, circolare 23 giugno 2022, n. 23/E;
Agenzia delle entrate, circolare 27 maggio 2022, n. 19/E;
Agenzia delle entrate, risposta a interpello 23 maggio 2022, n. 290;
Agenzia delle entrate, risposta a interpello 22 settembre 2021, n. 620;
Agenzia delle entrate, risposta a interpello 21 luglio 2021, n. 499;
Agenzia delle entrate, circolare 25 giugno 2021, n. 7/E;
Agenzia delle entrate, circolare 22 dicembre 2020, n. 30/E;
Agenzia delle entrate, circolare 8 agosto 2020, n. 24/E;
Agenzia delle entrate, circolare 14 febbraio 2020, n. 2/E;
Agenzia delle entrate, circolare 19 giugno 2012, n. 25/E;
Ministero delle finanze, C.M. 24 febbraio 1998, n. 57/E.
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